Визуализация информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности, составленной по международным стандартам

Пальчук Полина Андреевна

Визуализация информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности, составленной по международным стандартам

В выпускной квалификационной работе предложена авторская система критериев для оценки уровня визуализации информации, представленной в финансовой отчётности по МСФО. Критерии, сформулированные в работе, могут помочь составителям и пользователям отчётности определить, представлена ли информация достаточно наглядно с точки зрения восприятия отчётности. Разработка критериев осуществлялась на основе общих требований МСФО к раскрытию информации и с учётом психологических и поведенческих факторов, влияющих на процесс подготовки и использования отчётности. Для проверки жизнеспособности разработанной системы критериев и их усовершенствования в работе представлен результат их практического применения.

Экономика и экономические науки

Дипломы

Вуз: Санкт-Петербургский государственный университет (СПбГУ)

ID: 587d36435f1be77c40d58af2

UUID: eed83bdc-db97-471d-9a70-6e0e8c4c4a9f

Язык: Русский

Опубликовано: больше 7 лет назад

Просмотры: 305

Пальчук Полина Андреевна

Источник: Санкт-Петербургский государственный университет

Комментировать 0

Рецензировать 0

Скачать - 760585 bytes

Поделиться работой

Санкт-Петербургский государственный университет ВЫПУСКНАЯ КВАЛИФИКАЦИОННАЯ РАБОТА По направлению 080100 – «Экономика» ВИЗУАЛИЗАЦИЯ ИНФОРМАЦИИ В БУХГАЛТЕРСКОЙ (ФИНАНСОВОЙ) ОТЧЕТНОСТИ, СОСТАВЛЕННОЙ ПО МЕЖДУНАРОДНЫМ СТАНДАРТАМ Выполнил: Обучающийся 4 курса, группы ФКСиУ-41 Пальчук Полина Андреевна _______________________ Научный руководитель: к. э. н., старший преподаватель, Карельская Светлана Николаевна _______________________ Санкт-Петербург 2016

2 СОДЕРЖАНИЕ Введение.............................................................................................................................................. 3 Глава 1 Бухгалтерский учет и психология....................................................................................... 6 1.1 Психологические аспекты бухгалтерского учёта...................................................................... 6 1.2 Нейроэкономика и поведенческая экономика......................................................................... 12 1.3 Визуализация информации........................................................................................................19 Глава 2 Стратегия представления бухгалтерской (финансовой) отчетности..............................28 2.1 Соответствие визуализации назначению бухгалтерской (финансовой) отчетности ...........28 2.2 Общие требования к раскрытию информации........................................................................ 35 2.3 Процесс подготовки примечаний..............................................................................................41 Глава 3 Критерии оценки уровня визуализации информации..................................................... 48 3.1 Двойная функция годового отчета............................................................................................ 48 3.2 Критерии оценки уровня визуализации................................................................................... 52 3.3 Применение критериев на примере отчетности по МСФО российских и зарубежных компаний........................................................................................................................................... 60 Заключение........................................................................................................................................75 Список использованных источников.............................................................................................. 78 Приложение 1....................................................................................................................................82 Приложение 2....................................................................................................................................85

3 ВВЕДЕНИЕ В исследовании затрагивается проблема визуализации информации, представленной в бухгалтерской (финансовой) отчётности, составленной по международным стандартам финансовой отчётности (МСФО). Несмотря на то, что составители финансовой отчётности пользуются одними и теми же стандартами, способы и формы представления финансовой информации неодинаковы. Визуализация информации в финансовой отчётности проявляется в представлении данных в форме, наиболее удобной для её восприятия и анализа пользователями. Актуальность работы связана с целью представления отчётности, то есть с необходимостью оказания помощи инвесторам и кредиторам при принятии решения о выделении ресурсов для организации. Предполагается, что визуализация информации является важным инструментом, оказывающим поддержку пользователю отчётности в процессе принятия решений. Расширение сферы применения МСФО делает данный вопрос актуальным для ещё большего числа компаний. Целью данного исследования является разработка практически применимых критериев, позволяющих оценить уровень визуализации информации, представленной в финансовой отчётности по МСФО. Для достижения указанной цели были поставлены и решены следующие задачи: 1. Выявить психологические аспекты бухгалтерского учёта, влияющие как на подготовку, так и на использование бухгалтерской (финансовой) отчётности; 2. Раскрыть понятие визуализации информации и соотнести возможность её использования с назначением бухгалтерского учёта и бухгалтерской (финансовой) отчётности; 3. Проследить процесс подготовки бухгалтерской (финансовой) отчётности и учесть общие требования МСФО к раскрытию информации; 4. Представить предварительный перечень критериев оценки уровня визуализации и обосновать их практическую значимость; 5. Проверить жизнеспособность разработанных критериев путём их практического применения к отчётности российских и зарубежных компаний; 6. Привести примеры выполнения критериев компаниями и сделать выводы о путях усовершенствования критериев с целью их дальнейшего применения для оценки уровня визуализации. Теоретико-методологическую основу исследовательской работы составили МСФО и Концептуальные основы финансовой отчётности, российские законодательные и нормативные акты, а также результаты исследований российских и зарубежных авторов. В частности, изучению психологических и поведенческих аспектов бухгалтерского учёта

4 посвящены работы В. В. Ковалева, М. О. Козловой, А. А. Солоненко. Проблемы и направления развития нейроэкономики приведены в работах Е. Каземировой, В. А. Ключарева, И. Р. Назырова, Д. Е. Соколовского, А. Н. Шестаковой, А. Шмидса. К вопросам психологии в экономике обращались и зарубежные исследователи: С. Е. Боннер, М. А. Рабин, А. Рубинштейн, К. Камерер, Дж. Ловенстайн, Д. Прелек. Особенности развития системы бухгалтерского учёта в России и вопросы применения профессионального суждения рассмотрены в работах Т. А. Буйвис, Н. В. Генераловой, Л. А. Долгобородовой, Е. В. Коваленко, А. А. Корабельникова, С. А. Николаевой, М. Л. Пятова, Т. О. Терентьевой, И. А. Смирновой, Я. В. Соколовой, С. Н. Часовникова. Вопросами визуализации занимались такие исследователи, как А. Афанасьев, А. В. Всеволодова, А. В. Зимин, О. В. Карташева, Е. С. Могирева, Е. В. Полякова, Е. В. Рунова, С. И. Симакова. Пример влияния визуализации на восприятие финансовой отчётности представлено в работе П. Мехария. Работы Т. С. Даниелянц и М. Зайцева посвящены конкурсам годовых отчётов. Объектом изучения является финансовая отчётность по международным стандартам. В связи с тем, что компании чаще используют инструменты визуализации в годовом отчёте, который является как важным информационным документом, так и своеобразным способом рекламы, т.е. выполняет двойную функцию, следует уточнить объект изучения: финансовая отчётность по международным стандартам, представленная в составе годового отчёта. Предметом изучения стали способы и формы представления в отчётности финансовой информации, т.е. инструменты визуализации. Информационная база практической части исследования формировалась на основе бухгалтерской (финансовой) отчётности по МСФО, входящей в состав годовых отчётов российских и зарубежных компаний. Научная новизна данного исследования заключается в разработке авторской системы критериев для оценки уровня визуализации. Хотя в настоящее время существуют различные модели оценки качества визуализации, данная разработка носит более специальный характер и нацелена на оценку уровня визуализации информации в бухгалтерской (финансовой) отчётности по МСФО. Практическая значимость исследования заключается в том, что критерии, сформулированные в данной исследовательской работе, могут помочь определить, представлена ли информация достаточно наглядно с точки зрения восприятия отчетности, представления ее в более выгодном свете без искажения содержания. Структура исследования обусловлена последовательностью выполнения поставленных задач. Первая глава состоит из трёх параграфов: «Психологические аспекты бухгалтерского учёта», «Нейроэкономика и поведенческая экономика», «Визуализация информации». Во

5 второй главе содержатся следующие части: «Соответствие визуализации назначению бухгалтерской (финансовой) отчётности», «Общие требования к раскрытию информации», «Процесс подготовки примечаний». Третья глава также состоит из трёх параграфов: «Двойная функция годового отчёта», «Критерии оценки уровня визуализации», «Применение критериев на примере отчётности по МСФО российских и зарубежных компаний».

6 ГЛАВА 1 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И ПСИХОЛОГИЯ 1.1 Психологические аспекты бухгалтерского учёта Проблема применения психологических теорий к бухгалтерскому учёту находит отражение в исследованиях различных авторов, как российских, так и зарубежных. Исследователи из России, в частности, В. В. Ковалев, А. А. Солоненко, М. О. Козлова, отмечают, что до недавнего времени в отечественной литературе не уделялось внимание психологическим аспектам учётно-аналитической деятельности. Это связано с тем, что в советское время существовала жёсткая регламентация и подчинение системы бухгалтерского учёта интересам государства. Государство, являясь главным пользователем бухгалтерской информации, посредством законодательной регламентации не оставляло возможностей для творчества или, как отмечает В. В. Ковалев, «вариабельности», ориентации на конкретных пользователей (или типы пользователей) с их индивидуальными особенностями и н т е л л е к т у а л ь н о г о , п с и х о л о г и ч е с ко г о и о б р а з о в а т е л ь н о г о х а р а к т е р а . 1 М. О. Козлова приводит также вторую причину недостаточного внимания исследователей к социально-психологическим сторонам бухгалтерского учёта. Автор отмечает существующий в научных кругах «методологиче ский догматизм, мешающий обогащению методологического инструментария науки о бухгалтерском учёте методами лингвистики и психологии».2 Таким образом, отсутствовала необходимость изучения психологических аспектов, влияющих на ведение бухгалтерского учёта и составление отчётности. Зарубежные авторы обратились к вопросам психологии бухгалтерского учёта около шестидесяти лет назад в связи с развитием теории и практики управленческого учёта. В исследовании С. Е. Боннер (S.E. Bonner) приведен анализ публикаций, в которых психологические аспекты рассматриваются в первую очередь применительно к оценочным суждениям и принятию решений. В исследовании упоминается, что хотя за это время (прим.: до 1999 года) были изданы сотни работ по теме процесса принятия решений, данная область бухгалтерской науки продолжает оставаться наиболее динамичной и быстро развивающейся. 3 В настоящее время проблема не теряет актуальность: журнал Behavioral Research In Accounting, который с 1989 года издаёт Американская бухгалтерская ассоциация ( American Accounting Association), публикует междисциплинарные исследования зарубежных авторов, касающиеся учётной деятельности. 1Ковалев, В. В. Как читать баланс / В. В. Ковалев, В. В. Патров, В. А. Быков – 5-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2006. – С. 529. 2Козлова, М. О. Влияние психологических и лингвистических аспектов на организацию бухгалтерского учета / М. О. Козлова // Международный бухгалтерский учет. – 2013. № 24. – С. 19. 3Bonner, S. E. Judgment and decision making in accounting / S. E. Bonner // Accounting Horizons. – 1999. № 13, 4. – P. 385

7 Сравнительно более позднее сосредоточение на психологических аспектах бухгалтерского учёта обусловлено, по мнению В. В. Ковалева, несколькими причинами, основная из которых – «невозможность формализации психологической компоненты бухгалтерского учёта» 4. Особенности человеческого восприятия, различия в поведении и мышлении исключают возможно сть использования каких-либо формальных показателей. В. В. Ковалев указывает на необходимость рассмотрения проблемы с различных сторон или, иными словами, «в различных аспектах: с позиции познавательной сложности учётноаналитических сведений; с позиции источника данных; с позиции пользователя информации; с позиции выделения психологических типов личности» 5. В работе С. Е. Боннер (S.E. Bonner) использован другой подход. Влияние психологических факторов автор предлагает рассматривать с точки зрения целей и решений различных участников процесса подготовки и использования бухгалтерской информации. Автор выделяет пять групп участников: менеджеры - производители информации (producers), пользователи финансовой информации (users), аудиторы (auditors), эксперты (judges) и органы контроля (regulators).6 М. О. Козлова использует аналогичную классификацию, дополняя её видами взаимодействия участников и более подробно описывая их функции и характер влияния психологических факторов на действия различных субъектов. Таким образом, в условиях, когда государство больше не является единственным пользователем бухгалтерской информации, появляется необходимость ориентироваться на других участников и учитывать человеческий фактор, исключительную роль которого подчёркивает и профессор В. В. Ковалев. В России смягчение регламентирования, в частности, появление Федерального закона «О бухгалтерском учете» и Положений по бухгалтерскому учету, предоставило возможность для бухгалтера выбирать учётную политику. Понятие «учётная политика» пришло в Россию с Запада, причем, как отмечают Т. А. Буйвис и С. Н. Часовников, «сначала об учётной политике заговорили бухгалтеры, работающие в банковской сфере», равно как и работники крестьянских (фермерских) хозяйств. 7 Это было связано с тем, что нормативные акты, регулирующие в то время данные сферы, упоминали понятие учётной политики и предполагали выбор из предложенных альтернатив. 4Ковалев, В. В. Как читать баланс / В. В. Ковалев, В. В. Патров, В. А. Быков – 5-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2006. – С. 530. 5Там же. 6Bonner, S. E. Judgment and decision making in accounting / S. E. Bonner // Accounting Horizons. – 1999. № 13 (nom. 4) – P. 386 7Буйвис, Т. А., Часовников, С. Н. История возникновения и развития учетной политики / Т. А. Буйвис, С. Н. Часовников // Экономика и предпринимательство. – 2015. № 10 (ч. 1). – С. 517.

8 Впервые такой термин в России появился в 1992 году в связи с введением Положения о бухгалтерском учёте и отчетности в РФ (приказ Минфина РФ от 20.03.1992 г. № 10). Широкое распространение термина связано с утверждением положения по бухгалтерскому учёту ПБУ 1/98 «Учётная политика организации». В настоящее время в соответствии с ПБУ 1/2008 «Учётная политика организации» под учётной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учёта – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.8 В результате реформирования нормативной системы регулирования бухгалтерского учёта в нашей стране произошел переход к так называемому «учёту по принципам» 9, когда бухгалтеру предоставляется возможность принять решение, основываясь не только на регламентах, но и на собственных знаниях и наблюдениях за фактической ситуацией на предприятии. Современный этап развития системы бухгалтерского учёта в России характеризуется сближением национальных стандартов и международных стандартов финансовой отчётности (МСФО). Как отмечают Н. В. Генералова и А. А. Корабельников, «международные стандарты не нацелены на подробное описание способов учёта в каждой конкретной ситуации всего разнообразия фактов хозяйственной жизни». 10 Отсутствие необходимости в жёсткой регламентации объясняет С. А. Николаева: «рыночные отношения представляют собой динамичную, постоянно меняющуюся систему, для которой в принципе невозможен тотальный регламент». 11 Автор объясняет это невозможностью учесть в системе правил всего разнообразия хозяйственной практики, и потому высказывает мнение, что в случае отсутствия конкретного регламента бухгалтер должен принять решение, основываясь на знании основных принципов. Международные стандарты представляют собой именно такие принципы. В то же время, Я. В. Соколов и Т. О. Терентьева утверждают, что бухгалтеры часто требуют чёткую инструкцию, как поступить в каждом конкретном случае. 12 Исходя из этого, можно говорить о неподготовленности отечественных бухгалтеров к принятию решений на основе базовых принципов, а не чётких указаний. 8Приложение N 1 к приказу Минфина РФ от 6 октября 2008 г. N. 106н «Об утверждении положений по бухгалтерскому учету» / Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008) / Информационно-правовой портал «Гарант» // URL : http://base.garant.ru (дата обращения : 26.03.16) 9Генералова, Н. В., Корабельников, А. А. Методология бухгалтерского учета и ее влияние на показатели финансовой отчетности / Н. В. Генералова, А. А. Корабельников // Финансы и бизнес. – 2008. № 1. – С. 11. 10Там же. С. 19. 11Николаева, С. А. Профессиональное суждение в системе нормативного регулирования бухгалтерского учет / С. А. Николаева // Бухгалтерский учет. – 2000. № 12. – С. 50. 12Соколов, Я. В., Терентьева, Т. О. Профессиональное суждение бухгалтера: итоги минувшего века. / Я. В. Соколов, Т. О. Терентьева // Бухгалтерский учет. – 2001. № 12. – С. 1

9 Согласно МСФО (IAS) 8 «Учётная политика», данный термин определяется как конкретные принципы, основы, соглашения, правила и практика, принятые предприятием для подготовки и представления финансовой отчётности. 13 При выборе учётной политики, ведении учёта и подготовки отчётности бухгалтер должен самостоятельно принимать решения, используя профессиональное суждение. По мнению Л. И. Шишовой и Е. В. Логиновой, «те участки учёта, где, согласно МСФО, необходимо профессиональное суждение бухгалтера, являются самым проблемным этапом сближения МСФО и РСБУ». 14 В МСФО под профессиональным суждением понимается мнение ответственного лица о деталях хозяйственной операции. Следует отметить, что в российском законодательстве прямое определение понятия «профессиональное суждение» отсутствует. По мнению Н. В. Генераловой, это «неслучайный пропуск или упущение, поскольку применение профессионального суждения это скорее подход к ведению учёта, а не единовременная процедура, которая поддается жёсткой регламентации». 15 Исследователи Е. В. Коваленко и Л. А. Долгобородова выделяют четыре случая, в которых отечественному бухгалтеру необходимо применить механизм профессионального сужения: выбор элемента учётной политики из предусмотренных законодательством вариантов; самостоятельная разработка регламентов учёта в случае их отсутствия в законодательных актах; утверждение особенностей в применении правил ведения учёта исходя из специфики предприятия; выбор способа в случае противоречивости бухгалтерского законодательства.16 Н. В. Генераловой предложена несколько иная группировка, из которой исключены случаи первого типа, а именно выбор из предложенных альтернатив. Автор поясняет, что в подавляющем большинстве случаев мнение профессионала уже выражено в документах, регулирующих бухгалтерский учёт, поэтому «высказывать профессиональное суждение в таких случаях нет необходимости»; в то же время, «профессиональное суждение заключается в идентификации всех фактов хозяйственной жизни». 17 Из этого следует, что бухгалтер, обязанностью которого является формирование учётной политики предприятия, должен обладать не только высокой квалификацией и профессиональными навыками, но и 13Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 8 "Учетная политика" / Информационно-правовой портал «Гарант» // URL : http://base.garant.ru (дата обращения : 26.03.16) 14Шишова, Л. И., Логинова Е. В. Формирование учетной политики коммерческой организации по МСФО / Шишова Л. И., Логинова Е. В. // Актуальные проблемы гуманитарных и естественных наук. – 2015. № 4-1. – С. 292. 15Генералова, Н. В. Профессиональное суждение и его применение при формировании отчетности, составленной по МСФО / Н. В. Генералова // Бухгалтерский учет. – 2005. № 23. – С. 56. 16Коваленко, Е. В., Долгобородова, Л. А. Профессиональное суждение в российском бухгалтерском учете / Е. В. Коваленко, Л. А. Долгобородова // Известия Санкт-Петербургского аграрного университета. – 2014. № 37. – С. 161. 17Генералова, Н. В. Профессиональное суждение и его применение при формировании отчетности, составленной по МСФО / Н. В. Генералова // Бухгалтерский учет. – 2005. № 23. – С. 56.

10 широтой взглядов, психологической подготовленностью к преодолению ограниченности, сформированной в результате ранее существовавшей жесткой регламентации бухгалтерского учета. Многие исследователи, в частности, М. О. Козлова, отмечают недостаточное освещение в научных публикациях самого процесса принятия бухгалтером решения, а также факторов, определяющих степень его субъективности. 18 Здесь уместно снова вернуться к психологическим аспектам работы бухгалтера в связи с влиянием человеческого фактора не только на процесс формирования учётной политики, но и на принятие других решений. Влияние учётной политики на финансовые результаты деятельности предприятия не вызывает сомнений. В качестве примера можно привести существенное влияние учётной политики на величину показателей себестоимости продукции, прибыли, налогов на прибыль, добавленную стоимость и имущество, показателей финансового состояния организации. 19 Таким образом, бухгалтер относится к управленческому персоналу, и потому должен осуществлять совместную работу с руководством предприятия. В контексте влияния психологических факторов это означает, что бухгалтер должен, по мнению В. В. Ковалева, «попытаться определить, к какому стилю поведения в управленческом процессе ближе руководство организации и, основываясь на этом, принять решение об объёме отчётных данных, степени их структурирования, агрегированности и аналитичности» и др. Автор рассматривает различные стили поведения и психологические типы и формулирует вывод: «процесс производства и потребления информации как необходимый элемент управленческого цикла находится в определенной зависимости от психологических особенностей лиц, участвующих в управлении коммерческой организации». 20 Бухгалтеру как лицу, ответственному за подготовку и представление учётной информации, и пользователю – потребителю данной информации неизбежно свойственна субъективность. Следует отметить, что проблема объективности и достоверности бухгалтерской (финансовой) отчётности может являться темой отдельного исследования. Точки зрения разных авторов отличаются. Например, согласно Я. В. Соколову, отчетность может служить фундаментом для обоснования и принятия эффективных финансовых решений только при условии, что она составлена добросовестно и достоверно. 21 Вместе с тем, В. В. Ковалев утверждает, что бесспорность тезиса об объективности, достоверности и беспристрастности бухгалтерских данных можно подвергнуть сомнению. Автор отмечает, 18Козлова, М. О. Влияние психологических и лингвистических аспектов на организацию бухгалтерского учета / М. О. Козлова // Международный бухгалтерский учет. – 2013. № 24. – С. 19. 19Цветкова, Р. К. Учетная политика: варианты ведения бухгалтерского учета / Р. К. Цветкова // Вопросы экономических наук. – 2008. № 1. – С. 225. 20Ковалев, В. В. Как читать баланс / В. В. Ковалев, В. В. Патров, В. А. Быков – 5-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2006. – С. 534. 21Бухгалтерская (финансовая) отчетность : учеб.пособие. – 2е изд. перераб. и доп. / под ред. проф. Я. В. Соколова. – М.: Магистр: ИНФРАМ, 2015. – С. 391.

11 что речь идёт не о преднамеренной фальсификации данных, но «процесс отбора данных, их оценки и включения в отчёт не может быть абсолютно беспристрастным». 22 Таким образом, даже при условии соблюдения требований международных стандартов и иных нормативных актов отчётность не может быть абсолютно объективна, т.е. освобождена от влияния, в том числе, психологических аспектов и человеческого фактора. Из этого следует вывод, который можно сформулировать словами М. Л. Пятова и И. А. Смирновой: «полностью доверяя данным учёта и считая, что соблюдение действующих нормативных документов является гарантией их реальности и объективности, пользователь может прийти к мнению о финансовом положении фирмы, не соответствующему действительному положению дел». 23 М. О. Козлова выделяет факторы, влияющие на субъективность бухгалтера, и отдельно факторы, определяющие субъективность пользователя бухгалтерской информации. К первой группе автор относит следующие факторы: ориентация на налоговую направленность, зависимость от мнения руководителя, фильтрация информации, сокрытие ответственности других работников.24 Иначе говоря, помимо непосредственной подготовки учётной информации бухгалтер также должен отслеживать изменения в налоговом законодательстве с целью налоговой оптимизации, учитывать требования руководителя и представлять информацию таким образом, чтобы не допустить конфликтных ситуаций. Ко второй группе относятся факторы, которые автор выделяет по отношению к пользователю учётной информации: собственные критерии полезности, предвзятые ожидания, личные предпочтения и ценности. 25 Из этого следует, что на каждом этапе подготовки, представления и использования учётных данных и бухгалтерской отчетности психологические факторы оказывают влияние на действия участников процесса. Изучение психологических аспектов в бухгалтерском учёте приводит к формированию нового направления – поведенческой (бихевиористской) экономики. Данное направление, получившее развитие в связи с переходом к рыночным отношениям и введением МСФО, продолжает представлять интерес для исследователей. А. А. Солоненко называет две причины переориентации научных исследовании в области бухгалтерского учёта в сторону эмпирических методов, включая развитие поведенческих аспектов: во-первых, повышение внимания к поведенческим отношениям в психологии и социологии; во-вторых, изменения в 22Ковалев, В. В. Как читать баланс / В. В. Ковалев, В. В. Патров, В. А. Быков – 5-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2006. – С. 532. 23Пятов, М. Л. Ограничения уместности и надежности бухгалтерской информации в трактовке МСФО [Электронный ресурс] : электронная версия статьи / М. Л. Пятов, И. А. Смирнова // БУХ.1С – Интернет ресурс для бухгалтера. 24Козлова, М. О. Влияние психологических и лингвистических аспектов на организацию бухгалтерского учета / М. О. Козлова // Международный бухгалтерский учет. – 2013. № 24. – С. 24. 25Там же. С. 25.

12 представлении об определении и сущности бухгалтерского учета. 26 Д ру г и м междисциплинарным исследованием, получившим широкое развитие в последнее время, является нейроэкономика – область нейробиологии, изучающая механизмы принятия решений. 1.2 Нейроэкономика и поведенческая экономика В теории бухгалтерского учёта, согласно Я. В. Соколову, можно выделить семь парадигм, каждая из которых демонстрирует своеобразный подход к проблемам теории учёта: социологиче скую, экономиче скую, биховеристиче скую, психологиче скую и информационную.27 С точки зрения исследования представляет интерес бихевиористский (биховеристический) подход (от англ. behavior – поведение), в рамках которого исследуются поведенческие аспекты и влияние психологии на учётную деятельность. Предполагается, что визуализация как один из психологических факторов может оказывать влияние как на ведение бухгалтерского учёта, так и на представление и восприятие бухгалтерской (финансовой) отчётности. В связи с этим целесообразно ознакомиться с основными исследованиями в области бихевиоризма и других направлений, связанных с влиянием психологических факторов на экономическое поведение и, в частности, на учётную деятельность и принятие решений. Становление бихевиористского подхода в бухгалтерском учёте изложено в работе А. А. Солоненко. Выделение психологии в самостоятельную область научных исследований произошло сравнительно недавно, хотя известно, что отдельные представления о душе и психологические знания зародились ещё в древности. В 1903 году французский социолог Габриель Тард вводит термин «экономическая психология» 28, после чего в психологии начинает формироваться отдельное направление, связанное с изучением экономического поведения человека. В 1951 году Джордж Катон вводит термин «поведенческая экономика» 29, развивается и получает признание теория о поведенческих аспектах в области экономики. О поведенческих аспектах в области бухгалтерского учёта впервые упоминается в 1960 году 30 в работе К. Т. Девине, которого Я. В. Соколов предлагает считать родоначальником бихевиористского подхода. Именно К. Т. Девине обратил внимание на влияние информационного содержания переданного сообщения сначала на поведение бухгалтеров в 26Солоненко, А. А. Поведенческий бухгалтерский учет: реалии и перспективы / А. А. Солоненко // Вестник АГТУ. Сер.: Экономика. – 2015. № 1. – С. 90. 27История бухгалтерского учета: Учебник / Я. В. Соколов, В. Я. Соколов. – М.: Финансы и статистика, 2004. – С. 171. 28Солоненко, А. А. Поведенческий бухгалтерский учет: реалии и перспективы / А. А. Солоненко // Вестник АГТУ. Сер.: Экономика. – 2015. № 1. – С. 89. 29Там же. 30Там же, С. 90.

13 различных служебных ситуациях, а через них и на всех лиц, занятых в хозяйственной деятельности. Поэтому, как отмечает Я. В. Соколов, с точки зрения бихевиористского подхода цель учета заключается в выработке «способов влияния, воздействия на поведение бухгалтеров», которые «объясняют, описывают и предсказывают поведение» всех остальных участников деятельности хозяйствующего субъекта. Говоря о развитии теории бихевиоризма в российском бухгалтерском учёте, А. А. Солоненко обращает внимание на отсутствие интереса к психологическим аспектам в советское время по идеологическим причинам, а также по причине жёсткой регламентации, уже упоминавшейся в данной работе. В то же время, автор высказывает мнение, что «использование психологических теорий в бухгалтерском учёте оправдано и обосновано» 31, и хотя в настоящее время бихевиористский подход изучен не полностью, круг проблем и границы исследований постоянно расширяются. Зарубежные исследователи также уделяют внимание вопросам психологии в экономике. Проблемам и перспективам внедрения психологических исследований в экономику посвящена работа М. Рабина (M. Rabin), в которой автор обосновывает необходимость отказа от некоторых традиционных для экономической науки допущений о поведении человека. По словам М. Рабина, целью психологической экономики является изучение отклонений от этих допущений и их обоснование с точки зрения поведенческого подхода. 32 В экономике применяются математические методы и формализованные показатели, для использования которых необходима упрощенная модель поведения человека. Таким образом, в целях создания максимально простой модели из неё исключаются многие психологические факторы, имеющие в реальности существенное влияние на предпочтения людей и принятие решений. Автор приводит в качестве примера три направления, в которых для лучшего понимания экономического выбора необходимо отступление от традиционных допущений и применение психологических и поведенческих исследований: внимание к изменениям ( Caring About Changes), наблюдение за другими (Caring About Others) и беспокойство о настоящем (Caring About Now).33 Под вниманием к изменениям понимается бόльшая заинтересованность людей в процессе, нежели в текущем состоянии (например, гораздо важнее стать богаче, чем про сто быть богатым). Наблюдение за другими проявляется в двух аспектах: люди тревожатся, во-первых, о равенстве и справедливости при распределении ресурсов, а во31Солоненко, А. А. Поведенческий бухгалтерский учет: реалии и перспективы / А. А. Солоненко // Вестник АГТУ. Сер.: Экономика. – 2015. № 1. – С. 98. 32Rabin, M. A Perspective on Psychology and Economics / M. Rabin. – University of California, Berkeley, 2002. – P. 6. 33Там же. P. 9 – 18.

14 вторых, о намерениях и стремлениях других людей с тем, чтобы соответствующим образом отвечать на их поведение. Беспокойство о настоящем или, более подробно, предпочтение меньшей выгоды в ближайшее время по сравнению с бόльшей выгодой позднее, является объектом интереса для многих исследователей. В качестве одного из примеров можно привести эксперимент, описанный в работе А. Рубинштейна (A. Rubinstein). В ходе эксперимента студентам было предложено ответить на два вопроса, каждый из которых предполагал выбор из двух альтернатив. В первом вопросе выбор заключался в следующем: получить 467$ в ближайшее время или 607$ через год. В результате 55% опрошенных выбрали второй вариант. Во втором вопросе нужно было выбрать между 467$ через один год и 467.39$ через один год и один день. Первый вариант выбрали 54% студентов. На основании данного эксперимента А. Рубинштейн делает вывод, что респонденты считают 39 центов незначительной суммой, которая не может оправдать задержку в один день; с другой стороны, компромисс между суммой и временем сильнее в первом вопросе.34 Следуя общей логике, можно было бы предположить, что и во втором вопросе респонденты выберут вариант с более крупной суммой, не принимая во внимание существенность разницы, однако результаты показывают, что такое предположение было бы неверно. Таким образом, существуют ситуации, в которых поведение людей не поддаётся объяснению в рамках общепринятых экономических моделей, которые не принимают во внимание психологические факторы. Из вышесказанного можно заключить, что процесс принятия решений является одним из ключевых моментов в междисциплинарных исследованиях в психологии и экономике. Вместе с тем теория бихевиоризма не является единственным подходом в данной области. Поведенческая экономика, по мнению К. Камерера (C. Camerer), Дж. Ловенстайна (G. Loewenstein) и Д. Прелека (D. Prelec), в основном опирается на одно из направлений психологии – исследование поведенческих решений (behavioral decision research).35 Одновременно с этим, новые важные идеи как в психологию, так и в поведенческую экономику может внести нейробиология – наука о функционировании мозга. Таким образом, на стыке экономики, психологии и нейробиологии возникает новая междисциплинарная область исследования – нейроэкономика, которую в широком смысле можно назвать, вслед за работой коллектива авторов В. А. Ключарева, А. Шмидса и А. Н. Шестаковой, «нейробиологией принятия решений».36 П р и ч и н у в о з н и к н о в е н и я п од о б н ы х 34Rubinstein, A. “Economics and psychology”? The case of hyperbolic discounting / A. Rubinstein // International Economic Review. – 2003. № 44, Vol. 4. – Р. 1212. 35Camerer, C., Loewenstein G., Prelec D. Neuroeconomics: How Neuroscience Can Inform Economics / C. Camerer, G. Loewenstein, D. Prelec // Journal of Economic Literature. – 2005. № 43. – P. 9. 36Ключарев, В. А, Шмидс А., Шестакова А. Н. Нейроэкономика: нейробиология принятия решений / В. А. Ключарев, А. Шмидс, А. Н. Шестакова // Экспериментальная психология. – 2011. № 2, том 4. – С. 15.

15 междисциплинарных исследований объясняет в своей работе И. Р. Назыров: «междисциплинарные исследования комбинируют подходы к решению проблем различных научных направлений и делают возможным поиск ответов на самые сложные из существующих проблем».37 Иными словами, использование методов и подходов из различных областей позволяет осуществлять комплексное изучение проблем, решение которых невозможно в рамках одной науки. Одной из таких проблем является объяснение нерационального экономического поведения. Как было сказано ранее, в экономике применяется упрощённая модель поведения человека. В частности, принято допущение о рациональном поведении потребителя, т.е. предполагается, что человек будет стремиться получить максимальный результат при минимальных затратах в условиях ограниченности ресурсов. На практике данное допущение не всегда отражает действительное поведение человека. Ранее экономисты абстрагировались от процессов, происходящих при работе мозга в процессе принятия решений, считая данную область хоть и важной, но недоступной для изучения. На современном этапе развития медицины и нейробиологии прямое изучение работы мозга, мыслей и чувств стало возможно. Размышляя о возможностях применения достижений нейробиологии, К. Камерер, Дж. Ловенстайн и Д. Прелек приходят к выводу, что эти достижения бросают вызов нашему пониманию взаимосвязей между разумом и действием, приводят к появлению новых и пересмотру старых теоретических концепций. 38 Таким образом, при изучении экономического поведения человека появляется возможность учитывать психологические, эмоциональные и даже бессознательные факторы, влияние которых может быть доказано и научно обосновано за счет достижений нейробиологии. Указанные авторы обращают внимание на то, что существующая модель поведения человека, используемая в экономике, неспособна учитывать значительную роль автоматических и эмоциональных процессов. 39 Автоматические процессы занимают наибольшую долю всех процессов, протекающих в мозге, и происходят быстро, бессознательно и без каких-либо усилий со стороны человека. Иными словами, автоматические процессы не поддаются воле и контролю, а поведение и решения, которые они вызывают, - стандартным аксиомам выбора. 40 Эмоциональные процессы, в свою очередь, отвечают за эмоциональное поведение. Из этого следует, что, изучая происходящие в мозге 37Назыров, И. Р. Нейропсихологические основания нерационального экономического поведения / И. Р. Назыров // Экономика и управление: проблемы, решения. – 2014. № 4. – С. 140. 38Camerer, C., Loewenstein G., Prelec D. Neuroeconomics: How Neuroscience Can Inform Economics / C. Camerer, G. Loewenstein, D. Prelec // Journal of Economic Literature. – 2005. № 43. – P. 10. 39Там же. 40Camerer, C., Loewenstein G., Prelec D. Neuroeconomics: How Neuroscience Can Inform Economics / C. Camerer, G. Loewenstein, D. Prelec // Journal of Economic Literature. – 2005. № 43. – P. 10.

16 процессы, не следует ограничиваться только сознательными решениями и определять их как единственно важные и значимые. Развитие нейроэкономики началось с изучения механизмов принятия простейших, а также иррациональных решений. В рамках данной исследовательской работы нет необходимости приводить сложные описания нейроэкономических наблюдений и их результатов. Понятное и доступное даже непрофессионалу описание нейроэкономического подхода можно представить, основываясь на работе В. А. Ключарева, А. Шмидса и А. Н. Ше стаковой. Выбор оптимального поведения происходит на уровне специализированных нейронных сетей, которые в процессе принятия решения обладают способностью регулировать оценку всех «за» и «против», аккумулировать информацию об альтернативах и делать выбор в пользу наиболее оптимальной. 41 Авторы приводят в качестве примера эксперимент с обучением обезьян, которые должны были следить взглядом за двигающимся объектом. Суть эксперимента заключалась в том, что обезьяны должны были следить за точками, движущимися случайно или в одном направлении. В ходе эксперимента обезьяны научились выявлять доминирующее направление движения точек и переводить взгляд в соответствующем направлении. Результаты исследования нейронов в процессе эксперимента показали, что нейронные сети накапливали информацию до определённого порога принятия решений, т.е. решение принимается в тот момент, когда разница между альтернативами достигает определённой пороговой величины42, после чего обезьяны переводят взгляд. Авторы отмечают, что имеет место сравнение альтернатив, и более активные нейроны «побеждают», оказывая подавляющее воздействие на конкурентов. Кроме того, в том же исследовании указано, что выбор делается в пользу альтернативы с более высокой ожидаемой полезностью, т.е. наблюдаются закономерности, выявленные и в экономической теории. С помощью различных методов, в числе которых функциональная магнитно-резонансная томография и транскраниальная магнитная стимуляция мозга 43, нейроэкономика исследует процессы, протекающие в мозге при принятии решений, и выделяет области, которые активизируются в той или иной ситуации. Решение принимается при взаимодействии сознательных и бессознательных процессов под влиянием эмоций, моральных и социальных норм, накопленного опыта предыдущих решений и других психологических и иных 41Ключарев, В. А, Шмидс А., Шестакова А. Н. Нейроэкономика: нейробиология принятия решений / В. А. Ключарев, А. Шмидс, А. Н. Шестакова // Экспериментальная психология. – 2011. № 2, том 4. – С. 15. 42Там же. С. 16. 43Соколовский, Д. Е. Нейроэкономика: проблемы принятия решений / Д. Е. Соколовский // Современные технологии поддержки принятия решений в экономике : сборник трудов Всероссийской научно-практической конференции студентов, аспирантов и молодых ученых, 19-20 ноября 2015 г., г. Юрга. — Томск : Изд-во ТПУ, 2015. – С. 286.

17 факторов. В данной исследовательской работе делается предположение, что одним из таких факторов является визуализация информации применительно, в частности, к бухгалтерской (финансовой) отчётности и принятию решений на её основе. Прежде, чем перейти к раскрытию понятия «визуализация», необходимо остановиться на том, почему следует обратиться к психологическим исследованиям в экономике, т.е. сделать промежуточный вывод о значимости достижений бихевиористского подхода и нейроэкономики. Во-первых, интерес зарубежных исследователей к психологическим аспектам был вызван, в том числе, стремлением понять причины нерационального экономического поведения, которое не может объяснить классическая экономическая теория, применяющая упрощенную модель поведения человека. Во-вторых, достижения нейробиологии и развитие междисциплинарных исследований позволили расширить границы понимания процесса принятия решений. Некоторые закономерности, принятые в экономической теории, были подтверждены, и в то же время другие результаты дали развитие новым теориям и моделям, которые уже способны принять во внимание бессознательные и эмоциональные факторы. В-третьих, принятие решений сопровождает весь учётный процесс, а также процесс работы с отчётностью. Бихевиористический подход в бухгалтерском учете, получивший развитие после смягчения регламентации и расширения возможности применения профессионального суждения, рассматривает каждое информационное сообщение как «стимул, призванный вызвать у пользователя, получателя этой информации, соответствующую реакцию». 44 Изучением реакций и их влиянием на принятие экономических решений занимается нейроэкономика, наука, которая, по мнению некоторых исследователей, может расшить границы понимания природы поведения человека. Например, по мнению Е. Каземировой, мы можем управлять процессом выбора, влияя на спектр вовлеченных в него ассоциаций, более того, чем лучше мы будем понимать биологические механизмы принятия решений, тем лучше будем ими управлять, обретая новые степени свободы.45 Из этого мнения можно заключить, что использование достижений нейронауки позволит влиять на процесс выбора, что применительно к принятию решений на основе бухгалтерской (финансовой) отчетности является, по сути, принципиально новым достижением. В то же время, не все исследователи согласны, что нероэкономика – это революционный подход, способный коренным образом изменить цели и методы экономических исследований. Подобное мнение высказывается, например, в работе А. Антониетти (A. Antonietti) с оговоркой, что анализ психологических и нейронных в связи 44История бухгалтерского учета: Учебник / Я. В. Соколов, В. Я. Соколов. – М.: Финансы и статистика, 2004. – С. 224. 45Каземирова, Е. Проблема выбора – взгляд со стороны нейронауки / Е. Каземирова // Человек вчера и сегодня: междисциплинарные исследования. 2013. № 7. – С. 10.

18 с финансовым выбором всё же может улучшить наше понимание причинно-следственной цепи.46 Таким образом, использование достижений междисциплинарных исследований поможет если не повлиять на экономическое поведение и процесс выбора, то хотя бы лучше их понять. В заключение данного параграфа, имеет смысл вернуться к работе А. А. Солоненко о поведенческом бухгалтерском учёте и рассмотреть пиар-отчетность – одно из новых направлений бихевиористских исследований. Указанное направление имеет непосредственное отношение к теме визуализации информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности, т.к. оно связано с применением дизайна и маркетинговых технологий при представлении отчётности. Чтобы показать перспективы применения поведенческого подхода применительно к продвижению отчётности в более понятном, удобном и доступном формате, А. А. Солоненко приводит пример, в котором два предприятия, идентичные в отношении финансовых показателей, используют различные подходы: традиционный и поведенческий. Автор утверждает: «использование поведенческих методов может указать потенциальному инвестору, что лидеры одной компании стремятся продемонстрировать более обоснованные решение и стратегически быть более перспективными, т.е. использование поведенческого подхода дает возможность оценить компанию и составить о ней более чёткое представление». 47 Иными словами, предполагается, что применение поведенческих методов положительно влияет на заинтересованных лиц – потенциальных инвесторов – и склоняет их к выбору именно этой компании. В данной исследовательской работе высказывается аналогичное мнение. А. А. Солоненко отмечает, что обсуждение вопросов об использовании технологий и методов маркетинга «вызывает неоднозначную реакцию» со стороны учёных и практикующих специалистов в связи ассоциацией маркетинговых технологий с технологией продаж и, как следствие, с приукрашиванием отчётности и скрытием её недостатков. Это явно противоречит цели бухгалтерского учета о формировании достоверной информации о деятельности предприятия, однако автор придерживается другой точки зрения: «компания должна отслеживать реакцию пользователей на качество её отчётности, применяя в учётной области опыт интегрированных маркетинговых коммуникаций». 48 Очевидно, в этом случае также используется междисциплинарный подход, а именно применение в учётной деятельности маркетинговых технологий. Что касается назначения и цели бухгалтерской 46Antonietti, A. Do neurobiological data help us to understand economic decisions better? / A. Antonietti // Journal of Economic Methodology. – 2010, № 2, Vol. 17 – P. 207 47Солоненко, А. А. Поведенческий бухгалтерский учет: реалии и перспективы / А. А. Солоненко // Вестник АГТУ. Сер.: Экономика. – 2015. № 1. – С. 93. 48Солоненко, А. А. Поведенческий бухгалтерский учет: реалии и перспективы / А. А. Солоненко // Вестник АГТУ. Сер.: Экономика. – 2015. № 1. – С. 93.

19 (финансовой) отчётности, а также соотношения этих понятий с визуализацией и выгодным представлением отчётности, данные вопросы будут затронуты далее в ходе исследования. Другой пример, который приводит А. А. Солоненко, позволит перейти от проблем использования психологических и поведенческих методов в экономике к вопросу визуализации информации. Автор приводит перевод объявления на сайте, посвященном обсуждению проблем применения бихевиористского подхода в бухгалтерском учёте. Суть объявления заключается в следующем: студенты приглашаются к участию в эксперименте, в ходе которого изучается восприятие пользователя и влияние использования элементов дизайна в годовых бухгалтерских отчетах на принятие управленческих решений, с учётом анализа характера финансовой информации, используемой в процессе принятия решений. 49 Подобное объявление свидетельствует о понимании, что инструменты маркетинга, в частности, дизайн, оказывают влияние на восприятие пользователя отчетности. Заинтересованность в изучении этого влияния показывает стремление к возможности влиять на решения и выбор пользователя посредством улучшения восприятия отчётности и её представления в более удобной, наглядной и доступной форме. Иными словами, речь идёт о визуализации информации в отчётности. 1.3 Визуализация информации По мнению В. В. Ковалева, для понимания психологической компоненты бухгалтерского учета необходимо чёткое разграничение понятий «сообщение» и «информация». Информация – это сведения, уменьшающие неопределённость в той области, к которой они относятся, в то время как сообщение – это любые сведения (данные), характеризующие хозяйственные процессы.50 Таким образом, информация возникает при взаимодействии пользователя и данных, причем получение информации пользователем зависит от многих факторов, в том числе от степени её визуализации. Следует отметить, что уже существует ряд моделей и методологий оценки качества визуализации. 51 Цель данного исследования заключается в том, чтобы сформулировать и применить критерии, с помощью которых можно оценить уровень визуализации информации в финансовой отчётности по МСФО. Следовательно, понятие визуализации информации, в частности, экономической, является ключевым для данной исследовательской работы. Существует множество определений понятия «визуализация», большинство из которых так или иначе затрагивает проблему восприятия, понимания и запоминания большого объема 49Там же. С. 94. 50Ковалев, В. В. Как читать баланс / В. В. Ковалев, В. В. Патров, В. А. Быков – 5-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2006. – С. 531. 51Зимин, А. В. Методы визуализации информации / А. В. Зимин // Вестник Южно-Уральского государственного университета. – 2015. № 15, 1. – С. 58.

20 информации. Впервые термин «визуализация информации» был предложен в 1989 году коллективом авторов Г. Робертсоном (G.Robertson), С. Кардом (S. Card), Дж. Макинли (J. Mackinlay)52, когда с распространением компьютерной техники появился новый способ анализа и представления данных. Исследователи из различных областей сходятся во мнении о том, что в современном мире под влиянием процессов глобализации значительно увеличился не только объем, но и скорость устаревания различных данных. Вместе с тем, человеческие возможности, в том числе и память, ограничены. Принимая во внимание возможности человеческого сознания, визуализацию, с точки зрения психологии, можно определить как метод или средство, позволяющее преобразовывать огромный объем информации в графические образы, адекватные для восприятия и анализа. В то же время, как отмечает Е. В. Полякова, «одной из важнейших функций визуализации является представление изначально не зрительной информации».53 Таким образом, визуализация направлена на создание наглядного образа, позволяющего одному человеку передать, а другому – воспринять и осмыслить информацию, которая затем может стать основой для практических действий. При этом следует отметить, что существует различие между терминами «визуализация» и «наглядность». В своей работе Е. В. Полякова указывает, что понятие «наглядный» основано на демонстрации предметов, готового образа, заданного извне, тогда как визуализация подразумевает создание модели во внутреннем мире человека при участии памяти, мышления, воображения и личностного смысла.54 Из этого следует, что понятие визуализации шире, чем понятие наглядности. Визуализация экономической информации имеет свои особенности, связанные, в первую очередь, со спецификой экономических данных. В современных условиях увеличение объёма данных, о котором было сказано ранее, относится также к информации, которую создают предприятия. Помимо больших объемов экономических данных, исследователи, в частности, А. В. Всеволодова и О. В. Карташева, отмечают и другие особенности: разнотипные формы данных, многоэтапность их обработки, использование нормативно-справочной информации.55 Особенности работы с большим объёмом количественной информации отражены, в частности, в работе Е. С. Могиревой. По словам автора, «чем больше собирается информации, тем сложнее увидеть в ней тенденции и закономерности, чтобы принять на её 52Всеволодова, А. В., Карташева О. В. Технологии визуализации экономической информации / А. В. Всеволодова, О. В. Карташева //Учётные записки международного банковского института. – 2015. № 11. – С. 58. 53Полякова, Е. В. Визуализация как эффективный метод представления информации в сознании человека / Е. В. Полякова // Альманах современной науки и образования. – 2012. № 4. – С. 180. 54Там же. С. 181. 55Всеволодова, А. В., Карташева О. В. Технологии визуализации экономической информации / А. В. Всеволодова, О. В. Карташева //Учётные записки международного банковского института. – 2015. № 11. – С. 58.

21 основе какое-либо управленческое решение». 56 Следовательно, при визуализации экономической информации необходимо, после её предварительной обработки, включающей упорядочивание, сравнение и организацию большого объёма данных, выявить и представить пользователю ключевые закономерности, на основе которых может быть принято решение. Учитывая быстрое устаревание информации, следует обратить внимание также на необходимость её оперативной и качественной обработки. Преимущества визуализации информации, позволяющие ускорить понимание экономической ситуации и принятие достоверных решений, рассматривает А. В. Зимин. Во-первых, по мнению автора, использование современных программ позволяет структурировать информацию и учитывать отношения между различными типами данных, чтобы затем пользователь мог сконцентрироваться на работе с очищенной, подготовленной для принятия решений информацией. Таким образом, появляется возможность сократить объём информации за счет её первоначальной обработки и организации, исключения избыточных данных. Происходит отсечение излишней, дублирующей информации, а также группировка и обобщение данных с целью сокращения их объёма для удобства восприятия и работы. Во-вторых, визуализация и компьютерные технологии оказывают помощь, расширяя возможности восприятия и запоминания информации и снимая ограничения, обусловленные человеческими возможностями. А. В. Зимин приводит три аргумента в поддержку данного преимущества: сохранение и группировка значительной части показателей в памяти компьютера, возможность оценки и сравнения нескольких сценариев решения проблемы, интуитивно понятные методы представления информации. В связи с последним аргументом автор приводит определение, позволяющее связать способы представления информации и процесс принятия решений: «визуализация – это инструмент самообслуживания пользователей». 57 Данное определение свидетельствует о том, что визуализация информации повышает её доступность для пользователей, в том числе не обладающих необходимыми профессиональными знаниями. В статье С. И. Симаковой приведены определение и классификация экономической информации с точки зрения журналистики и средств массовой информации. Особенность передачи экономических знаний заключается в том, что они должны быть приспособлены к возможностям широкой публики. Автор отмечает, что для передачи экономической информации используются различные приемы: цифры, тексты, инфографика. 58 Цифровые 56Могирева, Е. С. Визуализация информации: наглядное отображение количественной информации / Могирева Е. С. // Образовательные ресурсы и технологии. – 2014. № 3. – С. 18. 57Зимин, А. В. Методы визуализации информации / А. В. Зимин // Вестник Южно-Уральского государственного университета. – 2015. № 15, 1. – С. 60. 58Симакова, С. И. Инфографика как средство визуализации экономической информации в СМИ / Симакова С. И. // Вестник Челябинского государственного университета. – 2014. № 23. – С. 78.

22 данные являются неотъемлемой частью экономической информации, т.к. без них невозможно точно и достоверно передать факты, связанные с числовыми значениями. Можно привести множество примеров: данные о хозяйственной жизни предприятий, о деятельности фондовых рынков, о банковских сделках и др. Текст является универсальным способом передачи информации: с его помощью можно сообщать о различных событиях и фактах, в том числе включающих цифровые данные. При составлении финансовой отчётности используются оба приёма в зависимости от типа представляемой информации. В отчётных формах представлены цифровые данные, позволяющие точно передать количественную информацию о деятельности предприятия. Очевидно, что использование в отчётных формах текстовых обозначений чисел (числительных) нецелесообразно в связи с большим объёмом и сложностью восприятия такой формы представления числовых данных. В примечаниях к отчётности используется комбинация двух приёмов: цифровые данные и текстовое описание. Работа С. И. Симаковой посвящена третьему приему передачи экономических данных – инфографике. Автор определяет инфографику как «альтернативный способ подачи информации, данных и знаний». 59 Иначе говоря, согласно С. И. Симаковой, инфографика – это способ визуального представления большого количества данных с использованием графиков и комплексной информации. Преимущества инфографики как способа представления информации отмечает и Е. В. Рунова. По мнению исследователя, использование инфографики позволяет в удобной форме сравнивать различные данные, выявлять тенденции и закономерности, экономить время как при подготовке, так и при представлении информации пользователю. Таким образом, инфографика помогает решить проблему оперативной обработки данных. С. И. Симакова отмечает, что инфографика «обращается к ассоциативному мышлению читателя или зрителя, его прошлому опыту, его знаниям и умениям».60 Здесь находит отражение и высказывание А. В. Зимина о визуализации как об инструменте самообслуживания, и психологические аспекты, такие, как прошлый опыт и ассоциации. По мнению Е. В. Руновой, задача инфографики – «создать нечто, что может быть усвоено максимально быстро». 61 Примерами инфографики являются таблицы, схемы, графики, диаграммы и др. Использование в бухгалтерской (финансовой) отчётности такого инструмента визуализации, как искрографик (англ. spark – искра, line - линия), и его влияние на восприятие отчетности пользователями описано в исследовании П. Мехария ( P. Meharia). Цель исследования заключалась в том, чтобы доказать влияние искрографиков на процесс 59Там же. 60Там же. 61Рунова, Е. В. Методы визуализации данных для представления информации / Рунова Е. В., Городищева А. Н. // PR и реклама: традиции и инновации. – 2013. № 8-2. – С. 231.

23 принятия решений. Исходя из описания, искрографик можно определить как небольшой информационно-ёмкий график, по которому нельзя установить конкретные числовые значения, но возможно получить общее представление об объекте или явлении и проследить тенденции. Впервые определение искрографика было предложено Э. Тафти (E. Tufte) в 2006 году.62 Для целей исследования был проведен эксперимент, в ходе которого респондентам было предложено дважды ответить на одни и те же вопросы, используя традиционный отчёт и искрографики. Основываясь на статистических и эконометрических методах обработки результатов, автор приходит к выводу, что точность ответов была выше при использовании искрографиков. Работа П. Мехария представляет собой полноценное эмпирическое исследование влияния конкретного инструмента визуализации – искрографиков – на решения пользователей финансовой отчётности. Многие исследователи подчеркивают ценность визуализации для принятия решений, кроме того, отмечает А. Афанасьев, важны также «особенности и характер результатов визуального представления: основной задачей визуализации является обеспечение поддержки пользователя в процессе восприятия, понимания и осмысления информации и формирования новых знаний».63 На сегодняшний день имеется множество методов визуализации информации, и их число постоянно увеличивается с разработкой новых и усовершенствованием существующих программ для работы с данными. Некоторые компании самостоятельно разрабатывают приложения или разделы на Интернет-сайтах, с помощью которых пользователю предоставляется возможность работы с информацией о компании, преимущественно с финансовой отчётностью, в интерактивном формате. При выборе из множества средств визуализации информации следует руководствоваться некоторыми правилами, которые позволят передать информационное сообщение без потери существенных данных и информационной перегрузки. В качестве примера можно привести правила, сформулированные А. В. Всеволодовой и О. В. Карташевой: «информация и смысл важнее дизайна; не использовать типичные изображения; визуализировать большие числа, подчинить любой графический элемент или его цвет семантике; находясь в поиске формы визуального отображения, анализировать примеры чужих работ». 64 К этому списку также можно добавить: сосредоточиться на представлении одной основной идеи; избегать избыточных данных, демонстрировать только существенные различия и взаимосвязи. 62Meharia, P. Use of visualization in digital financial reposting: the effect of sparkline / Meharia P. // Theses and dissertations, Business Administration, University of Kentucky. – 2012. – P. 46. 63Афанасьев, А. Технология визуализации данных как инструмент совершенствования процесса поддержки принятия решений / А. Афанасьев // Инженерный вестник Дона. – 2014. №4. URL : http://www.ivdon.ru/ru (дата обращения : 25.04.2016) 64Всеволодова, А. В., Карташева О. В. Технологии визуализации экономической информации / А. В. Всеволодова, О. В. Карташева //Учётные записки международного банковского института. – 2015.№ 11. – С. 60.

24 Широкое распространение визуализации обусловлено рядом причин, которые уже были частично затронуты выше. Во-первых, современное общемировое информационное пространство, сформированное в результате процессов глобализации, характеризуется огромным объёмом данных различного характера. Во-вторых, информация быстро устаревает, в связи с чем требуется её оперативная и качественная обработка. Ограниченность возможностей человеческой памяти и восприятия удалось преодолеть за счет использования компьютерных технологий и программного обеспечения, позволяющего быстро фильтровать, группировать и преобразовывать информацию, делая её доступной для широкого круга пользователей. В-третьих, изучение психологических особенностей, в том числе особенностей восприятия взаимосвязей, позволило сделать вывод, что упорядочивание и группировка информации упрощают её восприятие. Наконец, были названы преимущества визуализации, среди которых – предполагаемая возможность влиять на решения пользователей. Следует отметить, что некоторые исследователи не склонны к оптимистичным взглядам на распространение средств визуализации в отчётности. В числе недостатков визуализации можно назвать риск информационной перегрузки в случае сложных отображений множества с вя з е й , ко гд а вм е с то п ол е з н о й ко н с т ру к ц и и с о зд а е т с я , п о с л о ва м Е. В. Руновой, «нечто гнетущее». 65 Разные подходы к классификации недостатков визуализации представлены в работе А. Афанасьева. Представлены комплексный подход С. Брешиани и М. Эпплера, в рамках которого рассматриваются причины недостаточного качества визуализации, влияние недостатков визуализации на человека и меры минимизации рисков и устранения недостатков визуализации; подход Э. Тафту, учитывающий различия в интерпретации визуализированных данных; подходы, рассматривающие проблемы манипуляций при создании визуализации. 66 На основании работы А. Афанасьева можно составить таблицы, в которой будут представлены основные недостатки визуализации, сгруппированные по факторам влияния и участникам процесса визуализации. Таблица 1.1 Классификация недостатков визуализации, обусловленных разработчиком Направление влияния недостатков Когнитивное восприятие Результат влияния недостатков Низкая точность, неоднозначное визуальное представление; Недостоверность, слишком упрощённая визуализация; Избыток информации, перегруженность информацией; 65Рунова, Е. В. Методы визуализации данных для представления информации / Рунова Е. В., Городищева А. Н. // PR и реклама: традиции и инновации. – 2013. № 8-2. – С. 231. 66Афанасьев, А. Технология визуализации данных как инструмент совершенствования процесса поддержки принятия решений / А. Афанасьев // Инженерный вестник Дона. – 2014. №4. URL : http://www.ivdon.ru/ru (дата обращения : 25.04.2016)

25 Визуализация, приводящая в замешательство; Требовательность во времени для изучения; Эмоциональное восприятие Визуализация, приводящая к неопределённости. Визуализация, вызывающая беспокойство или скуку; Не оптимальное использование цветовой гаммы. Визуализация становится основой для конфликта; Социальное Ориентация только на определённый уровень управления; взаимодействие Визуализация не позволяет вести обсуждение; Визуализация не обеспечивает равное участие в обсуждении. Таблица 1.2 Классификация недостатков визуализации, обусловленных пользователем Направление влияния Результат влияния недостатков недостатков Недостаточные навыки, компетенции и уровень подготовки; Когнитивное восприятие Эмоциональное восприятие Социальное взаимодействие Ограниченные возможности по восприятию, интерпретации; Сложная для понимания визуализация. Стресс при работе с визуальными изображениями; Личные предпочтения, знания и опыт. Особенности поведения, скрытые разногласия; Межкультурные различия, незнакомый иностранный язык; Требует много времени для согласования и обсуждения. Составлено по: Афанасьев, А. Технология визуализации данных как инструмент совершенствования процесса поддержки принятия решений / А. Афанасьев // Инженерный вестник Дона. – 2014. №4. URL : http://www.ivdon.ru/ru (дата обращения : 25.04.2016) Таким образом, визуализацию не следует воспринимать как однозначно положительный аспект. Знание основных недостатков визуального представления информации и их влияния на разработчиков и пользователей позволит избежать наиболее распространённых ошибок и усовершенствовать применяемые компанией методы визуализации. В заключение рассмотрим области использования методов визуализации. В качестве одно из примеров можно привести варианты, которые предлагают А. В. Всеволодова и О. В. Карташева: визуализация динамики показателей, отображение процесса и его этапов, представление статистических данных в форме графика, с возможностью изменения параметров его отображения.67 Применительно к бухгалтерской (финансовой) отчётности можно назвать такие примеры, как представление динамики показателя выручки, визуализация доли рынка, состава основных средств или дебиторской задолженности, графики начисления амортизации и погашения кредитных платежей и другие. Говоря об 67Всеволодова, А. В., Карташева О. В. Технологии визуализации экономической информации / А. В. Всеволодова, О. В. Карташева //Учётные записки международного банковского института. – 2015.№ 11. – С. 61.

26 инфографике, Е. В Рунова высказывает мнение: «дизайн – это креативная организация, стилизация и презентация информации с целью повышения интересности, читаемости и понятности, далеко выходящей за пределы обычного текста». 68 Из этого следует, что визуализация информации является одним из маркетинговых инструментов, о которых было сказано ранее в контексте неоднозначности применения маркетинговых технологий в процессе формирования и представления отчётности. Как было отмечено ранее, существует мнение, что использование маркетинговых технологий, одной из которых является и визуализация информации, способствует скрытию недостатков отчётности и возможности её приукрасить с целью более выгодного продвижения внешним пользователям. Также было сказано, что подобные действия противоречат цели бухгалтерского учёта, т.е. формированию своевременной, достоверной и качественной информации о хозяйственной деятельности предприятия. В этой связи следует упомянуть один из вышеизложенных недостатков визуализации, а именно возможность манипуляций в процессе представления информации, и, кроме того, риск непреднамеренного искажения данных в силу субъективности создания и восприятия визуализированного материала. Выводы по главе. В период жесткой регламентации и подчинения бухгалтерского учета интересам государства вопросы применения психологических и поведенческих теорий к учетной деятельности практически не представляли интерес для отечественных исследователей. Главным пользователем бухгалтерской информации являлось государство, в связи с чем отсутствовала необходимость ориентироваться на других пользователей и учитывать их психологические и иные особенности. Современный этап развития системы бухгалтерского учёта в России характеризуется переходом от «учёта по правилам» к «учёту по принципам», который произошел благодаря реорганизации системы нормативного регулирования, а также сближением национальных стандартов бухгалтерского учета с МСФО. Государство больше не является единственным пользователем бухгалтерской информации, появляется необходимость ориентироваться на других участников и учитывать человеческий фактор. На каждом этапе подготовки, представления и использования учётных данных и бухгалтерской отчетности психологические факторы оказывают влияние на действия участников процесса. Изучение указанных факторов применительно к бухгалтерскому учёту приводит к формированию нового направления – поведенческой (бихевиористской) экономики. Другим междисциплинарным исследованием является нейроэкономика – область нейробиологии, 68Рунова, Е. В. Методы визуализации данных для представления информации / Рунова Е. В., Городищева А. Н. // PR и реклама: традиции и инновации. – 2013. № 8-2. – С. 232.

27 изучающая механизмы принятия решений. Принятие решений сопровождает весь учётный процесс, а также процесс работы с отчётностью. Нейроэкономические исследования позволят лучше понять поведение человека при принятии решений за счёт изучения бессознательных и эмоциональных процессов, которые не учитываются в классических экономических моделях рационального экономического поведения. По мнению некоторых исследователей, знание психологических аспектов и биологических механизмов принятия решений позволит управлять процессом выбора. В качестве примера можно рассмотреть пиар-отчётность, одно из новых направлений бихевиористских исследований, которое вызывало неоднозначную реакцию учёных и бухгалтеров в связи с тем, что применение маркетинговых технологий ассоциируется с приукрашиванием отчётности и скрытием её недостатков. Одним из маркетинговых инструментов является применение визуализации - метода, обеспечивающего поддержку пользователя в процессе восприятия, понимания и осмысления информации. В следующей главе речь пойдёт о том, противоречит ли применение визуализации цели и назначению бухгалтерской (финансовой) отчётности – представлению своевременной, достоверной и полной информации о хозяйственной жизни предприятия.

28 ГЛАВА 2 СТРАТЕГИЯ ПРЕДСТАВЛЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОЙ (ФИНАНСОВОЙ) ОТЧЕТНОСТИ 2.1 Соответствие визуализации назначению бухгалтерской (финансовой) отчетности Современный этап развития системы бухгалтерского учёта в России характеризуется сближением национальных стандартов и международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Федеральный закон № 208-ФЗ от 27 июля 2010 года «О консолидированной финансовой отчетности» установил перечень организаций, обязанных составлять, представлять и публиковать консолидированную отчётность по МСФО, начиная с отчётности за 2012 год. До вступления в силу указанного закона многие российские компании начали составлять отчётность по МСФО на добровольной основе, например, в целях привлечения заёмных средств из-за рубежа. Кроме того, начиная с отчётности за 2015 год, расширился перечень предприятий, в обязательном порядке составляющих и представляющих отчётность по МСФО. Из этого следует, что сфера применения МСФО постоянно расширяется. Следовательно, имеет смысл рассмотреть использование инструментов визуализации применительно к бухгалтерской (финансовой) отчётности, составленной по МСФО. Ранее был затронут вопрос о правомерности применения визуализации как одной их маркетинговых технологий, которая может ассоциироваться с продвижением отчётности как некоего товара, приукрашенного посредством дизайна. Некоторые специалисты высказывают мнение, что применение подобных инструментов противоречит требованию достоверности информации, представленной в отчётности. Рассмотрение этого вопроса целесообразно начать с определения цели бухгалтерской (финансовой) отчётности, составленной по международным стандартам. Формулировка указанной цели представлена в Концептуальных основах финансовой отчётности (далее – Концептуальные основы). Концептуальные основы – это документ, устанавливающий принципы подготовки финансовой отчётности исходя из её цели, а также определяющий другие аспекты, связанные с представлением и раскрытием финансовой информации. Не являясь стандартом, Концептуальные основы представляют собой важную часть системы документов МСФО, обеспечивая базу для выработки профессионального суждения или учётной политики в отсутствие конкретных требований МСФО и поэтому, как отмечает О. В. Соловьева, «способствуют повышению единообразия решения проблем в рамках финансовой отчетности».69 Здесь находит отражение использование ранее упомянутого «учёта по принципам», когда бухгалтер, принимая решение, основывается на базовых принципах, а не на чётких указаниях. 69Соловьева, О. В. Концептуальные основы финансовой отчетности в соответствии с МСФО: последние изменения / О. В. Соловьева //Международный бухгалтерский учет. – 2011. №40. – С. 2.

29 Следует отметить, что в настоящий момент Совет по Международным стандартам финансовой отчётности предполагает внести некоторые изменения в Концептуальные основы, которые касаются в том числе формулировки цели отчётности. В своей работе М. Константину приводит обзор основных изменений и выражает мнение, что в предлагаемой редакции «сделан больший акцент на принципе правильности деятельности руководства в разделе, посвященном целям отчетности». 70 Важно подчеркнуть, что изменения, которые периодические вносятся в Концептуальные основы, всё более детализируют формулировку цели финансовой отчетности по причине того, что указанная цель является базовым основанием Концептуальных основ. В действующей редакции Концептуальных основ определено: «цель финансовой отчётности общего назначения заключается в предоставлении финансовой информации об отчитывающейся организации, которая является полезной для существующих и потенциальных инвесторов, заимодавцев и прочих кредиторов при принятии ими решений о предоставлении данной организации ресурсов». 71 Согласно тексту новой редакции, кредиторам также необходима информация о том, насколько рационально и эффективно руководство и правление организации выполнили свои обязанности по использованию ресурсов организации.72 Таким образом, назначение финансовой отчётности заключается в том, что она является источником полезной информации о компании, которую пользователи могут использовать для принятия управленческих решений. Информация, содержащаяся в финансовой отчётности, может быть интересна широкому кругу пользователей, которые могут иметь разные потребности и интересы. Различные группы пользователей часто нуждаются в специфических данных, однако отчётность общего назначения не может содержать весь объём информации, необходимый каждой конкретной категории пользователей. В Концептуальных основах для поиска таких данных предлагается обращаться к другим источникам, в то время как составителям отчётности общего назначения рекомендуется представлять наиболее общий набор сведений, полезный как можно большему числу пользователей. В то же время, компания может представлять и дополнительную информацию для определённой группы пользователей, если такая информация, по мнению составителей отчетности, является важной для принятия решений. Здесь возникает вопрос об объеме финансовой информации, который позволит раскрыть все 70Константину, М. Новая редакция Концептуальных основ финансовой отчетности / М. Константину // Аудиторские ведомости. – 2015. №9. – С. 92. 71Концептуальные основы финансовой отчетности / Официальный сайт Министерства финансов Российской Федерации. Консолидированная версия МСФО // URL : http://www.minfin.ru (дата обращения : 12.04.2016) 72Концептуальные основы финансовой отчетности / Официальный сайт Министерства финансов Российской Федерации. Документы МСФО. Дата публикации 09.06.2014 // URL : http://www.minfin.ru (дата обращения : 12.04.2016)

30 необходимые аспекты деятельности компании, но при этом не будет содержать избыточных, неуместных данных. Данная проблема, в частности, избыточное количество примечаний, является предметом дискуссий: например, участники 12-го Всемирного конгресса преподавателей и исследователей бухгалтерского учёта в рамках дискуссии о проблемных вопросах финансовой отчётности высказывали предложения о снижении объёма раскрываемой информации с обязательным условием сохранения качества. 73 Проблема идентификации и учёта потребностей заинтересованных лиц стала предметом одной из дискуссий в рамках Форума по отчётности бизнеса и экономическому развитию на тему «Новые модели отчётности для бизнеса». Однако участники данной дискуссии, в отличие от ранее упомянутой, обсуждали необходимость не уменьшения, а напротив, расширения состава публичных данных.74 Концептуальные основы раскрывают качественные характеристики полезной финансовой информации, которую широкий круг пользователей может использовать для принятия решений. Кроме того, указанные характеристики применимы не только к финансовой отчётности, но и к прочей финансовой информации, опубликованной, например, в составе годового отчёта. Согласно концептуальным основам, качественные характеристики можно разделить на фундаментальные, к которым относятся уместность и правдивое представление, и повышающие полезность информации, такие, как сопоставимость, проверяемость, своевременность и понятность. В отношении фундаментальных качественных характеристик Концептуальные основы определяют следующий порядок применения: идентификация потенциально полезного экономического явления, определение вида наиболее уместной информации при условии её доступности и правдивого представления, определение доступности такой информации и возможности ее правдивого представления. 75 В отношении качественных характеристик, повышающих полезность информации, Концептуальные основы предписывают их максимально возможное обеспечение, с учётом того, что ни по отдельности, ни совместно такие качественные характеристики не могут сделать информацию полезной, если к ней не применимы фундаментальные характеристики. Кроме того, применение данных характеристик не имеет установленного порядка действий. Концептуальными основами предусмотрено, что иногда может возникнуть необходимость уменьшения одной качественной характеристики, чтобы в максимально возможной степени 73Карельская, С. Н., Зуга Е. И. // Материалы 12-го всемирного конгресса преподавателей и исследователей бухгалтерского учета / С.Н. Карельская, Е. И. Зуга // Аудиторские ведомости 2014. №12. – С. 82 74Ковалев, В. В. О новых моделях корпоративной отчетности: обзор материалов Форума по отчетности бизнеса и экономическому развитию / В. В. Ковалев // Вестник Санкт-Петербургского университета. Серия 5, Экономика. – 2014. № 3. – С. 166. 75Концептуальные основы финансовой отчетности / Официальный сайт Министерства финансов Российской Федерации. Консолидированная версия МСФО // URL : http://www.minfin.ru (дата обращения : 12.04.2016)

31 увеличить другую.76 Из этого можно сделать вывод о том, что между качественными характеристиками, повышающими полезность информации, существуют некоторые противоречия, не позволяющие обеспечить их полного выполнения. Вопрос о применении качественных характеристик затрагивают в своих работах многие исследователи. Например, Н. В. Генералова выделяет три фактора, ограничивающих уместность и надёжность информации: своевременность информации, баланс между выгодами и затратами, баланс между качественными характеристиками. 77 Своевременность означает получение информации вовремя, то есть когда эта информация может быть использована для принятия решений. М. Л. Пятов и И. А. Смирнова указывают на две существующие зависимости: «с одной стороны, чем своевременнее информация, тем она более полезна; с другой стороны, более точная и достоверная информация может быть получена гораздо позднее приблизительных данных». 78 Из этого следует, что при подготовке финансовой отчётности компания должна стремиться к балансу между точностью и своевременностью информации. Второй фактор, оказывающий влияние на объём и надёжность информации, - это баланс между выгодами и затратами. Финансовая отчётность отражает результаты работы компании за год и потому требует тщательной подготовки. Все больше компаний по закону должны представлять отчётность по МСФО, однако не все из них стремятся заинтересовать пользователя содержащейся в отчётности информацией. Например, для некоторых организаций составление отчётности может быть необходимо постольку, поскольку это требуется на законодательном уровне. В этом случае главным критерием качества отчётности считается минимальный уровень затрат времени и других ресурсов на её подготовку и публикацию. Нельзя утверждать, что такой подход к составлению отчётности является неправильным. Согласно Концептуальным основам, затраты на представление финансовой отчётности должны быть оправданы выгодами, которые принесет представление и распространение финансовой информации о компании. Различия в объёме затрат, которые компании считают целесообразными для представления отчётности, могут быть обусловлены размерами компаний, различными способами привлечения капитала, потребностями пользователей и т.д. В связи с этим нужно принять во внимание, что не все компании будут 76Концептуальные основы финансовой отчетности / Официальный сайт Министерства финансов Российской Федерации. Консолидированная версия МСФО // URL : http://www.minfin.ru (дата обращения : 12.04.2016) 77Генералова, Н. В. Профессиональное суждение и его применение при формировании отчетности, составленной по МСФО / Н. В. Генералова // Бухгалтерский учет. – 2005. № 23. – С. 59. 78Пятов, М.Л. Ограничения уместности и надежности бухгалтерской информации в трактовке МСФО [Электронный ресурс] : электронная версия статьи / М.Л. Пятов, И.А. Смирнова // БУХ.1С – Интернет ресурс для бухгалтера.

32 считать значительные затраты на представление полной и полезной информации экономически оправданными. В большинстве случаев финансовая отчётность все же является важным источником информации о деятельности компании. Усилия, затраченные на сбор, обработку и распространение финансовой информации с большой долей вероятности окупаются за счёт выгод, получаемых от предо ставления полезной и до стоверной отчётно сти заинтересованным пользователям. Баланс между качественными характеристиками является третьим основным фактором, который Н.В. Генералова называет в числе влияющих на уместность и надёжность финансовой информации. Концептуальные основы раскрывают понятие полезной финансовой информации через следующие качественные характеристики: уместность, правдивое представление, сопоставимость, проверяемость, своевременность и понятность. 79 Применение этих характеристик в финансовой отчетности позволит заинтересованным пользователям принимать правильные решения. В то же время, составители отчётности должны принимать во внимание невозможность одновременного применения перечисленных характеристик в связи с существующими противоречиями между ними. Например, как было отмечено ранее, правдивое представление и своевременность информации не могут быть обеспечены одновременно без ущерба для одной из характеристик. Л.М. Пятов и И.А. Смирнова отмечают, что необходимо достижение оптимального соотношения качественных характеристик, которое обеспечит представление максимально объективной информации заинтересованным лицам.80 Установление такого оптимального соотношения является примером одной из областей, где необходимо применение профессионального суждения. Таким образом, назначение финансовой отчётности заключается в том, чтобы предоставлять заинтересованным пользователям полную и достоверную, но в то же время своевременную и уместную информацию для принятия управленческих решений. Таким же должно быть назначение визуализации - инструмента, осуществляющего поддержку пользователя в процессе восприятия, понимания и осмысления информации, представленной в отчетности. Кроме того, аналогичный вывод можно сделать и о применении к визуализации следующих качественных характеристик: уместности, правдивого представления, понятности. Обеспечение указанных характеристик может стать весомым аргументом против мнения, что визуализация направлена лишь на «продажу» отчётности пользователям. 79Концептуальные основы финансовой отчетности / Официальный сайт Министерства финансов Российской Федерации. Документы МСФО. Дата публикации 09.06.2014 // URL : http://www.minfin.ru (дата обращения : 12.04.2016) 80Пятов, М. Л. Ограничения уместности и надежности бухгалтерской информации в трактовке МСФО [Электронный ресурс] : электронная версия статьи / М. Л. Пятов, И. А. Смирнова // БУХ.1С – Интернет ресурс для бухгалтера.

33 Напротив, можно утверждать, что грамотно подготовленная и достоверная визуализация соответствует назначению отчётности и способствует повышению качественных характеристик полезной финансовой информации. Принимая во внимание то, что было сказано о недостатках визуализации и о качественных характеристиках, рассмотрим случаи, когда визуализация информации может противоречить назначению отчётности и вводить пользователя в заблуждение. Первый случай – визуализация изначально не достоверной информации. Отсутствие правдивого представления здесь не является недостатком визуализации или результатом её использования в целях манипуляции. Очевидно, что в данном случае речь идёт о свойствах самой финансовой информации, а именно о её искажении, наличии ошибок или пропусков. Второй случай – визуализация достоверной информации, приводящая к неопределённости. В качестве примера можно привести использование таких инструментов визуализации, которые даже при представлении полной и точной информации способствуют её неоднозначному или ошибочному восприятию. Другой пример – визуализация неполной или неуместной информации с целью отвлечения внимания от более существенных фактов. Визуализация, приводящая к ошибочному восприятию В левой части рисунка представлен пример визуализации с помощью графика, который демонстрирует постепенный рост вознаграждений основного управленческого персонала (значения условные). В правой части рисунка представлен пример визуализации с помощью гистограммы. В отличие от предыдущего, этот пример более информативный, т.к. визуализация содержит более полную информацию: помимо размеров вознаграждений представлены данные совокупных затрат на оплату труда. Пользователю информации становится известно о существенном росте вознаграждений на фоне незначительных изменений в затратах на оплату труда. В данном случае можно говорить об использовании инструментов визуализации в целях манипуляции и искажения восприятия отчётности.

34 Из вышесказанного можно заключить, что при соответствии визуализации назначению отчётности и качественным характеристикам полезной информации, данный инструмент не только не приводит пользователя к неопределённости или ошибочным выводам, но, напротив, способствует улучшению восприятия уместной, полезной и правдиво представленной информации. МСФО (IAS) 1 конкретизирует определение назначения отчетности следующим образом: целью финансовой отчётности является представление информации о финансовом положении, финансовых результатах и движении денежных средств предприятия, которая будет полезна широкому кругу пользователей при принятии ими экономических решений. 81 Это определение позволяет перейти к рассмотрению содержания финансовой отчётности. Согласно указанному стандарту, полный комплект финансовой отчетности должен содержать финансовые отчёты и примечания к ним, которые включают описания, расшифровки и другую информацию, дополняющую данные отчётов. Годовая финансовая отчётность (в отличие от промежуточной отчётности, которая может содержать сокращенные отчёты и выборочные примечания) обязательно представляется в полном комплекте. Международные стандарты финансовой отчётности не регламентируют форму финансовых отчётов, однако, как замечает Н.В. Генералова, в настоящее время существуют «типовые» формы отчетов по МСФО, которые носят иллюстративный характер. 82 МСФО (IAS) 1 приводит минимальный перечень статей, которые должен содержать каждый отчёт, при этом не запрещает изменение их порядка или представление дополнительных статей. В то же время, компании чаще всего используют именно «типовые», шаблонные формы финансовых отчётов, в которых агрегируют или выделяют статьи, если это необходимо для понимания деятельности компании. В связи с применением типовых форм отчётов, отсутствует необходимость в использовании инструментов визуализации при их разработке. В то же время, компания может позаботиться об удобстве восприятия форм отчётов, используя при их подготовке средства оформления текста. Например, можно использовать более крупный шрифт для выделения названия из другого текста, содержащегося в верхней части отчётной формы. Некоторые компании используют такой приём, как выделение цветом столбца отчётного периода. Иными словами, даже использование типовых отчётных форм оставляет возможность для применения инструментов визуализации с целью улучшения восприятия данных и ускорения работы с ними. 81Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности" / Информационно-правовой портал «Гарант» // URL : http://base.garant.ru (дата обращения : 13.04.2016) 82Генералова, Н. В. Представление финансовой отчетности по МСФО / Н.В. Генералова // Бухгалтерский учет. 2012. № 11. – С. 20.

35 Что касается примечаний, их МСФО (IAS) 1 рекомендует представлять в упорядоченном виде, принимая во внимание, что выбранный порядок представления или группировки примечаний должен обеспечивать понятность и сопоставимость финансовой отчётности. Назначение примечаний заключается в том, что они позволяют раскрыть информацию, которая не нашла отражения непосредственно в финансовых отчётах, но которая, по мнению компании, является важной для пользователей. С точки зрения самой компании, примечания – это способ представить указанную информацию в наиболее выгодном свете без ущерба для её правдивости и направить пользователей к принятию положительных решений в отношении компании. Из этого можно сделать вывод, что разработка примечаний по сравнению с подготовкой финансовых отчётов – процесс более индивидуальный для каждой компании. Следовательно, именно при подготовке примечаний возможно максимальное использование средств визуализации. В то же время, необходимо в первую очередь учитывать требования МСФО, касающиеся раскрытия информации. Это позволит избежать таких ошибок, как представление неполной или, наоборот, избыточной информации. 2.2 Общие требования к раскрытию информации Информация, представленная в финансовой отчётности, может быть разделена на обязательную и дополнительную. 83 Объём информации, которая обязательно должна быть включена в отчётность, определяется международными стандартами. Общие требования в части представления информации изложены в МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчётности». Данный стандарт содержит важные положения, касающиеся идентификации финансовой отчётности, её комплектации, форм отчётов и представления примечаний, минимального объёма сравнительной информации. В рамках данного исследования нет необходимости рассматривать все международные стандарты, регулирующие раскрытие информации. Однако следует помнить, что каждый из международных стандартов содержит раздел, посвященный раскрытию информации, т.е. содержит конкретные требования в отношении представления данных о той или иной области учёта. Некоторые аудиторские компании, например, Ernst&Young и PricewaterhouseCoopers, публикуют Контрольный перечень информации, раскрываемой в соответствии с МСФО (далее – Контрольный перечень). Указанные издания подготавливаются на основе международных стандартов с целью помочь составителям отчетности выполнить требования МСФО по раскрытию информации. Однако в инструкции к Контрольному перечню указывается, что он, во-первых, не заменяет собой ознакомление с самими стандартами и 83Бухгалтерская (финансовая) отчетность: учебное пособие / ред. проф. Я. В. Соколова. – М.: Магистр, 2009. – С. 252.

36 разъяснениями,84 а во-вторых, не рассматривает «вопросы целесообразности и прозрачности раскрытия информации, в отношении которых применяются суждения на основании конкретных фактов и обстоятельств, относящихся к компании». 85 Следовательно, необходимо рассмотреть в целях ознакомления некоторые стандарты, а именно их разделы, относящиеся к раскрытию информации. Например, МСФО (IAS) 2 «Запасы» содержит порядок учёта запасов от определения первоначальной стоимости до списания или продажи. В данном стандарте в разделе о раскрытии информации указано, что финансовая отчётность должна раскрывать: принципы учетной политики, принятые для оценки запасов, включая используемую формулу расчета себестоимости; обстоятельства или события, которые привели к восстановлению списания стоимости запасов86; шесть величин, отражающих движение запасов, включая балансовую стоимость запасов по видам, величину расхода в течение отчётного периода, балансовую стоимость запасов, переданных в залог, и другие. В МСФО (IAS) 2 прямо указано: «информация о балансовой стоимости по видам запасов и о масштабе изменений в этих активах полезна для пользователей финансовой отчетности». 87 МСФО (IAS) 16 «Основные средства» определяет, соответственно, порядок учёта основных средств: признание активов, определение амортизационных отчислений и убытков от обесценения. Очевидно, что раздел «Раскрытие информации» в данном стандарте занимает значительно больший объём, чем в МСФО (IAS) 2. Здесь указано, какая информация должна быть раскрыта по каждому классу основных средств при их приобретении, амортизации, переоценке и выбытии. Кроме того, приведён перечень дополнительной информации, которую необходимо представить: например, нужно указать сумму договорных обязательств по будущим операциям по приобретению основных средств. Также приведён дополнительный перечень сумм, которые рекомендовано раскрывать, т.к. пользователи могут счесть такую информацию полезной: например, рекомендуется раскрывать балансовую стоимость временно простаивающих основных средств. Таким образом, ввиду существенного влияния величины и движения основных средств на другие показатели, МСФО (IAS) 16 предписывает раскрытие значительного объёма информации о данных активах. 84Контрольный перечень информации, раскрываемой согласно МСФО (2013 г.) / Подготовлен компанией PricewaterhouseCoopers // URL : http://www.pwc.ru (дата обращения : 13.04.2016) 85Контрольный перечень информации, раскрываемой согласно МСФО (март 2015 г.) / Подготовлен компанией Ernst&Young // URL : http://www.ey.com (дата обращения : 13.04.2016) 86Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 2 "Запасы" / Информационно-правовой портал «Гарант» // URL : http://base.garant.ru (дата обращения : 16.04.2016) 87Там же.

37 Следует заметить, что не все международные стандарты содержат указания в отношении раскрытия конкретной информации. В отличие от предыдущего примера, соответствующий раздел МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам» не содержит перечня данных и сумм, подлежащих обязательному раскрытию. Согласно МСФО (IAS) 19, хотя настоящий стандарт не требует специального раскрытия информации в отношении краткосрочных вознаграждений работникам, этого могут требовать другие МСФО. 88 Аналогичные указания или требования к объёму раскрываемой информации содержат и другие международные стандарты. Таким образом, МСФО содержат перечень обязательной информации, которая должна быть включена в отчетность. Однако согласно МСФО (IAS) 1, выполнение предприятием конкретного требования какого-либо МСФО по раскрытию информации не требуется, если раскрываемая в результате информация не является существенной.89 В результате снова возникает вопрос о том, какой объём информации обеспечит удовлетворение интересов пользователей отчетности. Положения, содержащиеся в МСФО (IAS) 1, а также в других стандартах в части, имеющей отношение к раскрытию информации, имеют особое значение для рассмотрения проблемы визуализации, которую затрагивает данная работа. Решение вопроса о раскрытии информации с точки зрения её визуализации, т.е. представления в более наглядном виде, удобном для восприятия и анализа, основывается на изучении вышеперечисленных разделов и положений стандартов. На основе МСФО (IAS) 1 и Контрольных перечней, представленных аудиторскими компаниями, которые, в свою очередь, основываются на требованиях всех МСФО, можно более детально сформулировать общие требования представления информации. С помощью этих требований будет произведен выбор критериев для анализа финансовой отчётности с точки зрения способов и форм представления информации, улучшающих её восприятие, т.е. с точки зрения уровня визуализации информации в отчётности. Идентификация финансовой отчётности. По требованию МСФО (IAS) 1, предприятие должно «чётко обозначать и выделять финансовую отчетность из состава прочей информации, содержащейся в том же самом опубликованном документе». 90 С точки зрения визуализации это означает, что если финансовая отчётность опубликована на официальном сайте компании, например, в составе годового отчёта, такая отчётность может быть отделена особым титульным листом, либо шрифтом, обозначающим заголовок нового раздела. Кроме 88Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 19 "Вознаграждения работникам" / Информационно-правовой портал «Гарант» // URL : http://base.garant.ru (дата обращения : 16.04.2016) 89Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности" / Информационно-правовой портал «Гарант» // URL : http://base.garant.ru (дата обращения : 16.04.2016) 90Там же.

38 того, внутри финансовой отчётности должны быть чётко выделены её основные компоненты: наименование каждого финансового отчёта и раздела с примечаниями. Как было сказано ранее, несмотря на использование преимущественно «типовых» форм отчётов, есть возможность улучшить их восприятие и удобство работы с ними путём использования инструментов визуализации. В целом можно сказать, что выделение основных компонентов отчётности облегчает и ускоряет работу пользователя. Помимо этого, для правильного понимания представленной информации, по требованию стандарта, компания должна чётко выделять и при необходимости повторять: 1. наименование компании или иной способ ее обозначения, а также любое изменение в этих данных по сравнению с предыдущим отчетным периодом; 2. относится ли финансовая отчетность к отдельному предприятию или группе предприятий 3. дату окончания отчетного периода или период, охватываемый финансовой отчетностью или примечаниями; 4. валюту представления отчетности; 5. степень округления, используемую при представлении сумм в финансовой отчетности. 91 Наличие указанных данных экономит время пользователя, например, при анализе отчётных форм, когда периодически требуется напомнить информацию о валюте представления отчётности, степени округления, периоде представления. Предприятие самостоятельно определяет, как представить подобную информацию наилучшим образом: в заголовках столбцов, в виде краткого примечания до или после отчёта и др. В случае, если при подготовке отчётности используется программное обеспечение, которое автоматически заполняет отчётные формы, следует удостовериться, что указанные данные при необходимости повторяются. Например, если отчётная форма занимает более одной страницы, на второй и последующих страницах также предпочтительно указать валюту представления, степень округления и период представления. Таким же образом следует проверять наличие и повтор других необходимых данных из перечня. Информация о компании. В финансовой отчетности должна быть раскрыта информация о компании в случае, если в том же самом опубликованном документе нет следующих данных: 1. о постоянном местонахождении компании; 2. об организационно-правовой форме компании; 3. о стране регистрации компании; 4. о юридическом адресе компании; 91Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности" / Информационно-правовой портал «Гарант» // URL : http://base.garant.ru (дата обращения : 16.04.2016)

39 5. описания характера операций и основных видов деятельности; 6. названия материнской компании; 7. названия конечной материнской компании группы. 92 При работе с большим количеством компаний пользователю не придется терять время на поиски данной информации, если она будет представлена в финансовой отчётности или в том документе, в котором она опубликована. Достоверное представление и соответствие МСФО. По требованию стандарта МСФО (IAS) 1, если финансовая отчётность предприятия соответствует МСФО (IFRS), должно сделать «чёткое и безоговорочное заявление о таком соответствии в примечаниях к финансовой отчётности». 93 Указанное положение связано с требованием об идентификации отчётности. Информацию, соответствующую МСФО, пользователь должен чётко отличать от других данных, представленных в этом же документе. Возвращаясь к качественным характеристикам полезной финансовой информации, справедливо будет напомнить, что, согласно Концептуальным основам, данные характеристики применяются не только в отношении финансовой отчётности, но и в отношении другой финансовой информации. Иными словами, если бухгалтерская (финансовая) отчётность представлена в составе другого документа (годового отчёта), имеет смысл придерживаться тех же правил при представлении иной финансовой информации. Данное замечание актуально в связи с тем, что компании чаще всего используют инструменты визуализации в отношении информации, представленной в годовом отчёте, но вне финансовой отчётности. Однако, как было установлено ранее в данной главе, применение визуализации обосновано при её соответствии назначению и качественным характеристикам полезной финансовой информации. В то же время, требование о соответствии МСФО другой финансовой информации, представленной в том же документе, отсутствует. Сравнительная информация. Согласно Контрольному перечню, представленному компанией Ernst&Young, «компания должна представлять сравнительную информацию в текстовую и пояснительную информацию, когда это уместно, для понимания финансовой отчетности за текущий отчетный период». 94 Дополнительное представление сравнительных данных, кроме случаев, предусмотренных МСФО, может быть уместно, например, при раскрытии информации о кредитах и займах, оценочных обязательствах и др. 92Контрольный перечень информации, раскрываемой согласно МСФО (март 2015 г.) / Подготовлен компанией Ernst&Young // URL: http://www.ey.com (дата обращения: 16.04.2016) 93Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности" / Информационно-правовой портал «Гарант» // URL: http://base.garant.ru (дата обращения: 16.04.2016) 94Контрольный перечень информации, раскрываемой согласно МСФО (март 2015 г.) / Подготовлен компанией Ernst&Young // URL: http://www.ey.com (Дата обращения: 16.04.2016)

40 Дата утверждения. Контрольные перечни указывают на необходимость раскрытия информации о дате представления отчётности, а также об органе, утвердившем отчётность к выпуску. Сведения о дате утверждения отчётности могут быть полезны пользователю, например, в связи с выпуском новых стандартов. В таком случае пользователю будет известно, применяла ли отчитывающаяся компания новый стандарт, или же он был выпущен после утверждения отчётности. Дата утверждения отчётности может располагаться под отчётными формами, в аудиторском заключении, на последней странице финансовой отчётности и др. Порядок представления примечаний. Как было отмечено ранее, представление примечаний в финансовой отчётности должно быть упорядочено в соответствии с принципами понятности и сопоставимости. Компания Ernst&Young отмечает, что обычно используется следующий порядок представления примечаний: 1. заявление о соответствии МСФО; 2. существенные принципы применяемой учётной политики; 3. дополнительная информация по статьям, представленным в каждом финансовом отчёте, в порядке представления каждого отчета и каждой статьи; 4. раскрытие прочей информации. 95 Обеспечение логичной последовательности представления примечаний позволит пользователю лучше ориентироваться в пояснительной информации, а также сравнивать финансовые отчётности разных компаний более эффективно. Следует отметить, что данный порядок не является обязательным. С точки зрения МСФО (IAS) 1, главное требование о порядке представления примечаний – обеспечение понятности и сопоставимости информации. В отношении примечаний ранее было сказано, что их подготовка более индивидуальная для каждой компании, чем подготовка отчётных форм. Ознакомившись с общими требованиями к раскрытию информации, представленной в бухгалтерской (финансовой) отчётности, можно перейти к рассмотрению процесса её подготовки. Это позволит конкретизировать области применения инструментов визуализации в отчётности и далее сформулировать критерии, с помощью которых можно оценить уровень визуализации. 2.3 Процесс подготовки примечаний Процесс, или, иначе говоря, процедура составления бухгалтерской (финансовой) отчётности – это упорядоченная совокупность действий и методологических приёмов, 95Там же.

41 выполняемых для её формирования. 96 Согласно Я. В. Соколову, для составления отчётности требуется восемь последовательных шагов: исправление ошибок, выявленных до даты представления отчётности; уточнение оценки активов и обязательств; отражение финансового результата; оценка информации об условных актах хозяйственной жизни, заполнение форм бухгалтерской отчётности; составление пояснительной записки; составление консолидированной бухгалтерской отчётности; подтверждение достоверности и утверждение бухгалтерской отчётности. Каждый из перечисленных шагов состоит из выполнения более мелких процедур. С точки зрения визуализации представляют интерес два этапа: заполнение форм бухгалтерской отчётности и составление пояснительной записки. В данной работе неоднократно упоминалось, что при составлении бухгалтерской (финансовой) отчётности по МСФО компании используют «типовые» отчётные формы, «представленные в виде макетов, предлагаемые аудиторскими компаниями, разработчиками программного обеспечения» 97, которые при необходимости могут быть дополнены исходя из потребностей компании. Кроме того, их использование не исключает возможности применения инструментов визуализации. В то время как способы визуализации обязательной к раскрытию информации в отчётных формах были частично упомянуты в предыдущем параграфе, представление визуализированной информации в примечаниях не было подробно освещено. Между тем, как отмечает В. В. Ковалев, «именно пояснительная записка становится для менеджеров, чаще всего не имеющих специальной бухгалтерской подготовки, особенно значимой, поскольку содержит необходимую аналитическую информацию, облегчающую понимание отчетности и оценку финансового состояния предприятия». 98 То же самое можно сказать не только о менеджерах, но и о большинстве других пользователей отчётности. Следовательно, оказание помощи пользователям в восприятии информации посредством применения визуализации особенно актуально при подготовке пояснительной записки. В рамках данной исследовательской работы для анализа процесса подготовки примечаний к финансовой отчётности представляет интерес работа Е. Кузнецовой. 99 В указанной работе, которая носит практический характер, представлена стратегия формирования примечаний, которая в дальнейшем позволит перейти непосредственно к вопросу применения конкретных инструментов визуализации информации в отчётности. 96Бухгалтерская (финансовая) отчетность: учебное пособие / ред. проф. Я. В. Соколова. – М.: Магистр, 2009. – С. 49. 97Генералова, Н. В. Представление финансовой отчетности по МСФО / Н.В. Генералова // Бухгалтерский учет. 2012. № 11. – С. 20. 98Ковалев, В. В. Как читать баланс / В. В. Ковалев, В. В. Патров, В. А. Быков – 5-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2006. – С. 362. 99Кузнецова, Е. Примечания к отчетности: как правильно представить нужную и полезную информацию // МСФО на практике. 2011. №5. / URL : http://msfo-practice.ru (дата обращения : 17.04.2016)

42 Работа Е. Кузнецовой приводит к выводу, что подготовка примечаний – процесс относительно творческий, но требующий не меньше труда и внимания, чем составление финансовых отчётов. Для выполнения работы по подготовке примечаний автор рекомендует создать рабочую группу. В составе группы, помимо специалистов отдела МСФО, должны быть сотрудники, принимающие решения в отношении финансовой отчётности, а также работники из других отделов, способных предоставить необходимую для отчётности информацию. Е. Кузнецова представляет процесс подготовки примечаний в виде пяти последовательных шагов: 1. Определение профиля пользователей; 2. Определение необходимых раскрытий; 3. Подготовка текста раскрытий; 4. Согласование примечаний с финансовыми отчетами; 5. Окончательная обработка. 100 Следует заметить, что на каждом из перечисленных этапов происходит процесс выработки профессионального суждения бухгалтера и принятие решений. Говоря о представлении бухгалтерской отчётности и, в частности, о составлении примечаний, В. В. Ковалев отмечает: «если организацией выявляется недостаточность данных для формирования полного представления о её финансовом положении, то в бухгалтерскую отчетность включаются соответствующие дополнительные показатели и пояснения; посредством данной процедуры проявляется профессиональное суждение бухгалтера». 101 Здесь уместно вспомнить, что на данный процесс оказывают влияние, в том числе, психологические факторы, которые были подробно рассмотрены в первой главе. Процесс выработки профессионального суждения, по словам М. О. Козловой, имеет как объективную, так и субъективную сторону.102 Принимая во внимание относительно более творческий характер процесса подготовки примечаний совместно с неизбежной субъективностью процесса принятия решений составителем отчётности, можно сделать вывод, что данный этап составления отчетности наиболее подвержен влиянию психологических факторов. В рамках данной исследовательской работы целесообразно использовать предложенную Е. Кузнецовой последовательность и рассмотреть каждый шаг составления примечаний более подробно с учётом влияния психологических аспектов на процесс их подготовки и дальнейшего восприятия пользователями. 100Там же. 101Ковалев, В. В. Как читать баланс / В. В. Ковалев, В. В. Патров, В. А. Быков – 5-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2006. – С. 80. 102Козлова, М. О. Влияние психологических и лингвистических аспектов на организацию бухгалтерского учета / М. О. Козлова // Международный бухгалтерский учет. – 2013. № 24. – С. 24.

43 Пользователи. Согласно МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности», финансовая отчётность содержит информацию, которая может быть полезна широкому кругу пользователей. Е. Кузнецова указывает, что чем точнее компания определит круг пользователей, для которых составляется отчётность, тем проще будет понять, какую информацию и в каком виде следует раскрывать в примечаниях. По мнению Я. В. Соколова, «основной выбор всегда делается в пользу той группы пользователей, которая в данный момент сильнее».103 Н. В. Генералова и Н. А. Соколова называют «приоритетного пользователя» одним из факторов, влияющих на вариативность методологии учёта. 104 По словам М. О. Козловой, «с позиции бухгалтера важно попытаться определить стиль, присущий определенному кругу приоритетных пользователей, т.к. основываясь на этом, можно принимать решения об объёме отчётных данных степени их структурирования, агрегированности и аналитичности, раскрытии альтернативных вариантов, выделении определяющих факторов».105 Из этого следует, что подготовку примечаний следует начать с определения профиля пользователей. Работа Е. Кузнецовой приводит к заключению, что существует необходимость учитывать, что отчётность должна быть понятна всем заинтересованным пользователям, в том числе тем, кто не обладает достаточными знаниями в области международных стандартов, экономики и финансов. Однако, как можно понять из Концептуальных основ финансовой отчетности, исключение информации о сложных экономических явлениях хотя и может сделать отчётность проще для понимания, но в то же время делает её неполной и, в результате, потенциально вводящей в заблуждение. Н. В. Генералова и Н. А. Соколова называют недостаточную подготовленность пользователей финансовой отчётности в числе причин информационных преломлений учётной информации. 106 Иными словами пользователь, не обладающий достаточными знаниями, не может правильно понять представленную информацию и, как следствие, сделать верные выводы и принять правильные решения. Кроме того, как можно заключить из работы Е. Кузнецовой, компания должна как можно более подробно описать специфику отрасли и бизнеса, чтобы дать возможность новым 103Соколов, Я. В. Бухгалтерский учет как источник данных для принятия управленческих решений. / Я.В. Соколов // Вестник Санкт-Петербургского государственного университета. Серия 5, Экономика. – 2003. № 5. – С. 133. 104Генералова, Н. В., Соколова, Н. А. Вариативность интерпретации бухгалтерской информации / Н. В. Генералова, Н. А. Соколова // Вестник СПбГУ. Сер. 5. – 2012. Вып. 1. – С. 177. 105Козлова, М. О. Влияние психологических и лингвистических аспектов на организацию бухгалтерского учета / М. О. Козлова // Международный бухгалтерский учет. – 2013. № 24. – С. 22. 106Генералова, Н. В., Соколова, Н. А. Вариативность интерпретации бухгалтерской информации / Н. В. Генералова, Н. А. Соколова // Вестник Санкт-Петербургского государственного университета. Серия 5, Экономика. – 2012. № 1. – С. 179.

44 пользователям постепенно перейти к изучению конкретных показателей. В то же время, исходя из Концептуальных основ, информацию можно считать корректно раскрытой, если «различные пользователи, обладающие удовлетворительными знаниями о бизнесе и экономической деятельности, сделают на её основе идентичные по смыслу выводы, соответствующие тому, что хотела донести компания в своей финансовой отчётности». Таким образом, при подготовке финансовой отчётности следует ориентироваться на пользователей, которые всё же имеют достаточные знания МСФО и представления о деятельности компании. Объём раскрытий. Примечания, как и всю информацию, представленную в финансовой отчётности по МСФО, можно условно разделить на две группы: обязательные и дополнительные. По требованию стандартов, в примечаниях компания обязана раскрывать информацию, которая не представляется ни в одном другом финансовом отчёте. Кроме того, в отчётности может быть представлена дополнительная информация, которую компания посчитала нужным донести до пользователей. Объём дополнительных раскрытий зависит от особенностей и целей компании, интересов пользователей, ограничений по затратам на представление информации и т.д. В отношении дополнительных раскрытий МСФО ( IAS) 1 предписывает раскрывать в примечаниях только такую информацию, которая, во-первых, имеет связь с финансовой отчётностью и не противоречит финансовым показателям, и вовторых, имеет ценность для пользователя. Подготовка текста. Автор анализируемой статьи Е. Кузнецова утверждает: «содержание практически всех примечаний компания может определить до окончания финансового года, и потому можно заранее подготовить текстовую часть примечаний и шаблоны всех требуемых раскрытий».107 Данный этап имеет особое значение для исследования по причине непосредственной связи с его темой. Предполагается, что использование специальных средств представления информации в финансовой отчётности облегчает её восприятие пользователями. В работе А. В. Всеволодовой и О. В. Карташевой представлен процесс построения визуализации информации, который можно использовать применительно и к финансовой отчётности. Первый этап заключается в том, чтобы структурировать «сырые» данные с помощью информационного анализа и подготовить их для визуального отображения. На стадии анализа объекты визуализации распределяются по группам таким образом, чтобы, по словам авторов, «различия между объектами внутри группы были незначительными, а 107Кузнецова, Е. Примечания к отчетности: как правильно представить нужную и полезную информацию // МСФО на практике. 2011. №5. / URL : http://msfo-practice.ru (дата обращения : 17.04.2016)

45 межгрупповые различия – существенными».108 Далее производится выбор наиболее подходящей визуальной структуры. В качестве примера инструмента визуализации можно привести, вслед за Е. Кузнецовой, табличную форму представления информации об арендных платежах. Кроме того, таблицы могут использоваться при раскрытии информации об основных средствах и нематериальных активах, об операциях со связанными сторонами, о кредитах и займах и т.д. Табличная форма представления информации является наиболее распространённой. По словам А. А. Афанасьева, «в рамках визуализации данных применяются стандартные методы визуализации количественных показателей в схематичной форме (круговые диаграммы, диаграммы с областями, линейные графики)». 109 Как свидетельствует А. В. Зимин, «скорость усвоения новых методов визуализации находится на среднем уровне, и современные системы имеют тенденцию полагаться на простые инструменты, как, например, базовые графики и диаграммы».110 Таким образом, исследователи сходятся во мнении, что при визуализации используются в большей степени простые инструменты. Интересна мысль Е. Кузнецовой о том, что средства представления одной и той же информации «могут меняться по мере развития компания и, следовательно, сокращения или увеличения объёма данных».111 В качестве примера можно привести способ представления перечня дочерних и зависимых предприятий компании. При наличии у компании одного-двух зависимых обществ нет необходимости использовать табличную форму представления информации о них; по мере развития бизнеса с целью улучшения восприятия информации компания может отказаться от текстового формата в пользу таблиц. Связь с финансовыми отчётами. Связь примечаний с финансовыми отчётами предусмотрена МСФО (IAS) 1: «предприятие должно делать перекрёстную ссылку на информацию в примечаниях, относящуюся к каждой статье, представленной в отчётах о финансовом положении и о совокупном доходе, в отдельном отчёте о прибылях и убытках (если представляется) и в отчёте об изменениях в капитале, отчёте о движении денежных средств».112 Для выполнения данного требования предприятия нумеруют примечания, а затем указывают соответствующий номер в строке финансового отчёта. 108Всеволодова, А. В., Карташева О. В. Технологии визуализации экономической информации / А. В. Всеволодова, О. В. Карташева //Учётные записки международного банковского института. – 2015 № 11. – С. 60. 109Афанасьев, А. Технология визуализации данных как инструмент совершенствования процесса поддержки принятия решений / А. Афанасьев // Инженерный вестник Дона. – 2014. №4. URL : http://www.ivdon.ru/ru (дата обращения : 25.04.2016) 110Зимин, А. В. Методы визуализации информации / А. В. Зимин // Вестник Южно-Уральского государственного университета. – 2015. № 15, 1. – С. 63. 111Кузнецова, Е. Примечания к отчетности: как правильно представить нужную и полезную информацию // МСФО на практике. 2011. №5. / URL : http://msfo-practice.ru (дата обращения : 17.04.2016) 112Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности" / Информационно-правовой портал «Гарант» // URL : http://base.garant.ru (дата обращения : 17.04.2016)

46 Окончательная обработка. В качестве заключительного этапа подготовки примечаний к финансовой отчётности в статье Е. Кузнецовой рассматривается определение формы представления отчётности пользователям с предварительным переводом текста отчётности на другие языки, если это необходимо. Автор статьи рекомендует уделить пристальное внимание корректному переводу отчетности, «чтобы избежать замещения понятий и неверных выводов».113 Форматы, в которых компании представляют свою отчётность на официальных сайтах, различаются. На выбор формата могут отказывать влияние различные факторы, начиная от потребностей пользователей и заканчивая затратами на представление отчётности в том или ином формате. Таким образом, рассмотренную стратегию подготовки примечаний к отчётности можно разделить на две части, первая из которых – определение пользователей и содержания, а вторая – работа над текстом. В первой части большее внимание следует уделять психологическим факторам, влияющим на составителей отчётности в процессе подготовки пояснительной записки, а во второй – особенностям восприятия и применению инструментов визуализации. Исходя из определения визуализации и формулировки цели финансовой отчётности по МСФО, можно сделать вывод, что представление визуализированных данных оказывает помощь пользователю отчётности при восприятии и анализе полезной финансовой информации, а также при принятии решений. Уместность и правильность использования инструментов визуализации определяют уровень визуализации информации в финансовой отчетности. Следующий этап данного исследования направлен на разработку и применение критериев, позволяющих оценить уровень визуализации бухгалтерской (финансовой) отчётности, составленной по МСФО. Выводы по главе. Формулировка цели финансовой отчётности, составленной по МСФО, представлена в Концептуальных основах финансовой отчётности. Хотя данный документ не является стандартом, он является частью системы документов МСФО и устанавливает принципы подготовки финансовой отчётности и обеспечивает базу для выработки профессионального суждения. Кроме того, Концептуальные основы раскрывают качественные характеристики полезной финансовой информации, т.е. такой информации, которую широкий круг пользователей может использовать для принятия решений. Основным вопросом, рассматриваемым в начале данной главы, была проблема противоречия между целью финансовой отчётности и назначением визуализации как маркетингового инструмента, направленного на скрытие недостатков и выгодную подачу отчётности. В ходе исследования был сделан вывод о том, что при соответствии визуализированной информации 113Кузнецова, Е. Примечания к отчетности: как правильно представить нужную и полезную информацию // МСФО на практике. 2011. №5. / URL : http://msfo-practice.ru (дата обращения : 17.04.2016)

47 качественным характеристикам – уместности, правдивому представлению, понятности – назначение визуализации соответствует цели отчётности и оказывает содействие пользователю. В то же время, нельзя исключать использование визуализации с целью введения пользователя в заблуждение и манипуляции. Использование визуализации в финансовой отчётности должно начинаться с определения объёма информации, которую необходимо раскрыть. Требования к раскрытию информации представлены в международных стандартах, а также в Контрольных перечнях, подготавливаемых аудиторскими компаниями на основе требований МСФО. Конкретные указания и требования к объёму раскрываемой информации содержатся в разделе «раскрытие информации», который присутствует в каждом стандарте. Знание указанных требований позволит при подготовке визуализации избежать таких ошибок, как представление неполной или избыточной информации. Процесс подготовки бухгалтерской (финансовой) отчётности состоит из нескольких этапов, каждый из которых предполагает выполнение нескольких процедур. С точки зрения визуализации важны этап заполнения отчётных форм и этап подготовки пояснительной записки. В ходе исследования был сделан вывод, что процесс подготовки примечаний наиболее подвержен воздействию психологических факторов, а также предоставляет наиболее широкие возможности для применения визуализации. Следующая глава посвящена разработке и применению критериев визуализации. С их помощью предполагается оценить, насколько грамотно и уместно использована визуализация и насколько значительна её помощь при работе пользователя с отчётностью.

48 ГЛАВА 3 КРИТЕРИИ ОЦЕНКИ УРОВНЯ ВИЗУАЛИЗАЦИИ ИНФОРМАЦИИ 3.1 Двойная функция годового отчета Принимая во внимание формулировку цели отчётности в соответствии с Концептуальными основами, можно сделать вывод, что бухгалтерская (финансовая) отчётность является важным инструментом для принятия решений пользователями. В данном исследовании для обозначения системы данных о хозяйственной деятельности фирмы, предназначенных для удовлетворения информационных потребностей заинтересованных пользователей, используется термин «бухгалтерская (финансовая) отчётность». Данную формулировку использует также коллектив авторов одноименного учебного пособия под редакцией Я. В. Соколова, обуславливая это тем, что «тенденция заменять термин «бухгалтерская отчетность» термином «финансовая отчетность» пришла вместе с МСФО, хотя в отечественных нормативных документах используется первый термин».114 Этот подход позволяет использовать обе формулировки, как синонимы. Данное замечание важно для того, чтобы избежать неопределённостей в терминологии, т.к. далее речь пойдет о годовом отчёте, частью которого является бухгалтерская (финансовая) отчётность. В соответствии с Федеральным законом № 208-ФЗ от 27 июля 2010 года «О консолидированной финансовой отчётности», консолидированную финансовую отчётность в соответствии с МСФО обязаны составлять организации, перечисленные в статье 2 закона, в том числе «организации, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам путём их включения в котировальный список». 115 В то же время, "Положение о раскрытии информации эмитентами эмиссионных ценных бумаг" (далее – Положение) указывает: акционерное общество обязано раскрывать информацию в форме годового отчёта. 116 Хотя в Положении нет определения понятия «годовой отчёт», в нём содержится перечень информации, которая обязательно должна быть отражена в годовом отчёте. Помимо этого, согласно тексту Положения, «достоверность данных, содержащихся в годовом отчёте акционерного общества, должна быть подтверждена ревизионной комиссией (ревизором) акционерного общества». 117 Таким образом, некоторые компании, составляющие отчётность 114Бухгалтерская (финансовая) отчетность : учеб.пособие. – 2е изд. перераб. и доп. / под ред. проф. Я. В. Соколова. – М.: Магистр: ИНФРАМ, 2015. – С. 14. 115Федеральный закон № 208-ФЗ от 27 июля 2010 года (ред. от 4 ноября 2014 года) «О консолидированной финансовой отчетности» // URL: http://base.consultant.ru (дата обращения : 28.04.16) 116"Положение о раскрытии информации эмитентами эмиссионных ценных бумаг" (утв. Банком России 30.12.2014 N 454-П) (ред. от 16.12.2015) (Зарегистрировано в Минюсте России 12.02.2015 N 35989) // URL: http://base.consultant.ru (дата обращения : 28.04.16) 117"Положение о раскрытии информации эмитентами эмиссионных ценных бумаг" (утв. Банком России 30.12.2014 N 454-П) (ред. от 16.12.2015) (Зарегистрировано в Минюсте России 12.02.2015 N 35989) // URL:

49 по МСФО, обязаны также, согласно законодательству, раскрывать информацию в форме годового отчёта. При соблюдении требования об идентификации, финансовая отчётность может быть представлена в составе годового отчёта. Следует отличать годовой отчёт от ежеквартального отчёта эмитента, который также является одной из форм раскрытия информации эмитентами эмиссионных ценных бумаг. Как видно из названия, данный отчёт составляется по итогам каждого квартала. Ежеквартальный отчёт эмитента составляется по форме, предусмотренной Положением, тогда как форма годового отчёта не установлена; требования предъявляются исключительно к его содержанию. Как указывает Т.С. Даниелянц, «годовой отчёт является одной из форм отчётности, предусмотренных законодательством и содержащих информацию, предназначенную для акционеров и любых заинтересованных лиц». 118 В связи с этим автор статьи обращает внимание на то, что при подготовке годового отчёта компании руководствуются нормативными правовыми актами, закрепляющими требования раскрытия информации. Функции годового отчёта достаточно подробно раскрыты в работе Н. В. Генераловой и А. А. Корабельникова: «с одной стороны, годовой отчёт является своеобразным способом рекламы деятельности организации; с другой стороны, финансовый отчёт организации является, прежде всего, информационным документом, ориентированным на широкий круг пользователей, которые заинтересованы в получении качественной и релевантной информации».119 Таким образом, проявляется двойная функция годового отчёта, которой свойственная некоторая противоречивость. Здесь снова имеет место проблема соответствия между рекламой и представлением достоверной информации Можно проследить аналогию между представлением годового отчёта и использованием визуализации: оба способа являются отчасти маркетинговыми инструментами, направленными на формирование положительного представления о компании. Следует понимать, что, несмотря на законодательное регулирование содержания годового отчёта, требованиям международных стандартов отвечает не вся представленная в нём информация, в связи с чем существует требование об идентификации финансовой отчётности. В то же время, в ходе исследования был сделан вывод, что использование визуализации как маркетингового инструменты может быть оправдано только при условии соответствия визуализируемой информации качественным характеристикам, представленным http://base.consultant.ru (дата обращения : 28.04.16) 118Даниелянц, Т.С. Теория и практика подготовки годовых отчетов / Т.С. Даниелянц // Управление корпоративными финансами. 2009. №5. – С. 296. 119Генералова, Н. В., Корабельников, А. А. Методология бухгалтерского учета и ее влияние на показатели финансовой отчетности / Н. В. Генералова, А. А. Корабельников // Финансы и бизнес. – 2008. № 1. – С. 11.

50 в Концептуальных основах. Аналогичный вывод можно сделать и об информации, представленной в годовом отчёте: составители годового отчёта должны стремиться к представлению полезной и достоверной информации. Требование достоверности информации, представленной в годовом отчёте, отчасти сформулировано в Положении, которое обязует раскрывать сведения о соблюдении Кодекса корпоративного управления, рекомендованного к применению Банком России (далее – Кодекс корпоративного управления). В Кодексе корпоративного управления в части, касающейся информационной политики общества, указано: «годовой отчёт, являясь одним из наиболее важных инструментов информационного взаимодействия с акционерами и другими заинтересованными сторонами, должен содержать информацию, позволяющую оценить итоги деятельности общества за год». 120 Таким образом, раскрытие информации в годовом отчёте также должно соответствовать принципам своевременности, полезности и достоверности. По мнению М. Зайцева, «вовремя и в полном объёме раскрытая информация, в том числе и посредством годового отчёта, положительно влияет на деловую репутацию компании».121 Иными словами, компания, которая дорожит своими пользователями, будет стремиться к своевременному представлению в годовом отчёте максимально полезной и надёжной информации. Как замечает Т.С. Даниелянц, «значимость годовых отчётов для инвестиционного сообщества подтверждается ежегодными конкурсами годовых отчётов, организаторами которых выступают биржи, рейтинговые агентства, издательские дома». 122 В данном исследовании ранее было отмечено, что компании чаще всего используют инструменты визуализации в отношении информации, представленной в годовом отчёте, а не в финансовой отчётности, представленной в отдельном документе. Вероятно, это связано с двойной функцией годового отчёта, а именно с той её частью, которая относится к маркетинговым инструментам и формированию благоприятного имиджа компании. Следовательно, для более полного изучения применения визуализации можно обратиться к финансовой отчётности, представленной в годовом отчёте. Имеет смысл остановиться на кратком обзоре конкурсов годовых отчётов с тем, чтобы ознакомиться с их номинациями, критериями и участниками. Для общего обзора выбраны наиболее известные российские конкурсы: Ежегодный конкурс годовых отчётов, проводимый ПАО «Московская Биржа ММВБ-РТС» и журналом «Рынок ценных бумаг» (далее – РЦБ) совместно с Министерством Финансов РФ и Конкурс годовых отчётов рейтингового 120Письмо Банка России от 10.04.2014 N 06-52/2463 "О Кодексе корпоративного управления"// URL: http://base.consultant.ru (Дата обращения: 28.04.16) 121Зайцев, М. Конкурс годовых отчетов и сайтов. Текущие тенденции в раскрытии информации эмитентами / М. Зайцев. / Рынок ценных бумаг. 2008. №14. 122Даниелянц, Т.С. Теория и практика подготовки годовых отчетов / Т.С. Даниелянц // Управление корпоративными финансами. 2009. №5. – С. 297.

51 агентства «RAEX (Эксперт РА)». Деловой журнал «IRmagazine» отмечает: «общей целью конкурсов является привлечение общественного внимания к задаче повышения качества корпоративной отчётности, а также продвижение передового опыта раскрытия информации».123 XVIII Ежегодный конкурс годовых отчётов, организованный ПАО «Московская Биржа ММВБ-РТС» совместно с медиа-группой «РЦБ» в 2015 году, приглашал к участию в четырёх основных и одиннадцати дополнительных номинациях. В основных номинациях оценивается раскрытие в годовом отчёте информации, предназначенной для инвесторов или клиентов компаний. Дополнительные номинации утверждаются дополнительно по инициативе организаторов или иных лиц, заинтересованных в учреждении такой номинации. Оценку годовых отчетов проводит жюри, решение принимается большинством голосов. Одним из критериев оценки являлся уровень раскрытия финансовой информации, в том числе в финансовой отчётности по МСФО. 124 Конкурс годовых отчётов рейтингового агентства «RAEX (Эксперт РА)» принимал к участию годовые отчёты, а также отчеты об устойчивом развитии и интегрированные отчеты по итогам работы компаний РФ и стран СНГ. Конкурс содержит три основных и три дополнительных номинации. В 2014 году церемония награждения победителей и номинантов конкурса проходила в рамках XII Ежегодной практической конференции «Годовой отчёт: опыт лидеров и новые стандарты». Участники конференции обсуждали в том числе инструменты представления информации в годовых отчётах. По словам участника конференции М. Конурбаева, д.ф.н., профессора МГУ им. М.В. Ломоносова, «прозрачность отчёта обеспечивается полнотой аналитической информации о деятельности компании. Полнота аналитической информации, в свою очередь, достигается отражением полных, сопоставимых и объективных данных».125 Наличие в конкурсах таких номинаций, как «Дизайн и полиграфия годового отчёта» и «Лучший интерактивный годовой отчёт», свидетельствует о том, что при определении победителей и призеров конкурсов используются критерии, оценивающие формы визуализации информации. С точки зрения данной исследовательской работы, это даёт основание полагать, что жюри конкурсов считают важным использование при подготовке годового отчёта, а значит и финансовой отчетности, средств представления информации, улучшающих её восприятие. Для данного исследования представляет большой интерес 123Наквасин, С.Ю., Шадрин, К.С. Конкурсы годовых отчетов 2012: есть ли победитель? / С.Ю. Наквасин, К.С. Шадрин // IRmagazine. Дата публикации: 30.01.2013. URL : http://www.ir-russia.ru (дата обращения : 25.04.2016) 124Критерии оценки годовых отчетов компании с капитализацией до 30 млрд. руб./ от 30 до 200 млрд. руб./ более 200 млрд. руб. URL : https://konkurs.moex.com/ru (дата обращения : 25.04.2016) 125Пресс-релиз о проведении XII Ежегодной практической конференции «Годовой отчет: опыт лидеров и новые стандарты». URL : http://www.raexpert.ru (дата обращения : 25.04.2016)

52 анализ годовых отчётов компаний, победивших в указанных номинациях, с точки зрения визуализации информации. В то же время, в рамках исследования анализу подлежит только та часть годового отчёта, которая содержит финансовую отчётность по МСФО. На данном этапе работы можно перейти к разработке критериев для оценки уровня визуализации. Для этого необходимо учесть следующие ключевые моменты. Во-первых, визуализация направлена на обеспечение поддержки пользователя в процессе восприятия ключевых закономерностей, понимания экономической ситуации и осмысления экономических данных с целью принятия достоверных решений. Во-вторых, при соответствии визуализации назначению бухгалтерской (финансовой) отчётности, составленной по МСФО, и качественным характеристикам полезной информации, данный маркетинговый инструмент способствует улучшению восприятия уместной, полезной и правдиво представленной информации, не приводя пользователя к ошибочным выводам. Втретьих, при использовании инструментов визуализации следует ориентироваться на международные стандарты в части, определяющей объём обязательных раскрытий. Наконец, значимость визуализации подтверждается наличием соответствующих критериев при оценке участников конкурсов годовых отчётов. 3.2 Критерии оценки уровня визуализации В МСФО (IAS) 1 изложены общие требования к раскрытию информации. Стратегия формирования примечаний к финансовой отчётности, разработанная Е. Кузнецовой, даёт представление о процессе создания примечаний, начиная с определения содержания и заканчивая работой над текстом. На основании указанных источников, с учётом формулировки цели финансовой отчётности по МСФО, приведенной в Концептуальных основах, можно сформировать перечень критериев, которые можно использовать для оценки уровня визуализации информации в отчетности, которую компании публикуют в сети Интернет. Основанием для разработки критериев оценки уровня визуализации можно считать признание средств визуализации информации важной составляющей качественного годового отчета компании, включающего и финансовую отчётность. Критерии, используемые для оценки годовых отчётов в рамках конкурсов, определяют, в том числе, уровень исполнения отчёта, т.е. оформление и дизайн. Разработка критериев оценки уровня визуализации основана также на комментариях экспертов в области годовых отчётов, в частности, Т. С. Даниелянц, в части, касающейся средств визуализации и повышения наглядности финансовой информации. Для обеспечения последовательности применения критериев оценки уровня визуализации предлагается разделить их на группы с учётом этапов работы пользователя с отчётностью.

53 Предлагается выделить следующие этапы: начало работы с отчётностью, идентификация отчетности, изучение отчетности и дополнительные возможности для работы с информацией, представленной в отчетности. Выделение указанных этапов целесообразно, т.к. позволяет сгруппировать критерии оценки уровня визуализации и представить их в том порядке, в котором пользователь воспринимает информацию при работе с отчетностью. Следует отметить, что предлагаемое разделение разработано исключительно для целей данного исследования, т.е. для группировки и удобства описания критериев оценки уровня визуализации. Далее в исследовании для обозначения критериев оценки уровня визуализации будет для краткости использоваться словосочетание «критерии визуализации». Этап 1. Начало работы с отчётностью. Работа с финансовой отчётностью начинается в тот момент, когда заинтересованный пользователь приступает к поиску соответствующей отчетности. В связи с этим одним из критериев удобной работы с отчётностью можно считать лёгкость поиска необходимого документа. Данный критерий используется также в конкурсах годовых отчётов, в частности, в номинации «Лучший дизайн и навигация корпоративного сайта».126 Важность доступной подачи информации на сайте компании отмечает аналитик журнала «Рынок ценных бумаг» М. Зайцев. По его словам, «необходимо определить структуру сайта, на кого будет рассчитан каждый раздел, и, соответственно, какие сведения и где будут размещены».127 Таким образом, организация сайта – важный момент, с которого начинается работа пользователя с финансовой отчётностью. Кроме того, как отмечалось в стратегии представления примечаний, составленной Е. Кузнецовой, имеет значения формат представления отчётности. На выбор формата представления информации обращает внимание и Т.С. Даниелянц. А втор сравнивает преимущества форматов PDF (версия для печати) и HTML (электронная версия).128 Различные форматы документов и соответствующее им программное обеспечение дают пользователям разные возможности при работе с отчётностью. От формата представления отчётности зависит также способ представления содержания. Подробное содержание, с указанием страниц конкретных примечаний, ускорит процесс поиска необходимой информации. При работе с электронной версией финансовой отчётности время пользователя сэкономит возможность навигации, предусмотренная содержанием, т.е. возможность быстро перейти к нужной странице. Следовательно, степень 126 XVIII Ежегодный конкурс годовых отчетов, проводимый Московской Биржей и медиа-группой РЦБ / URL : https://konkurs.moex.com/ru (дата обращения : 05.12.2015) 127Зайцев, М. Конкурс годовых отчетов и сайтов. Текущие тенденции в раскрытии информации эмитентами. / М. Зайцев. // Рынок ценных бумаг. URL : http://www.rcb.ru (дата обращения : 05.12.2015) 128Даниелянц, Т. С. Теория и практика подготовки годовых отчетов / Т. С. Даниелянц // Управление корпоративными финансами. 2009. №5. – С. 301-302.

54 подробности содержания и возможность навигации также являются средствами, улучшающими восприятие и анализ отчётности. Общий дизайн – это первое, что замечает пользователь, открывая файл с финансовой отчётностью. На этапе работы с текстом примечаний Е. Кузнецова рекомендует «не использовать более трёх вариантов цвета, размера и типа шрифта, а также избегать представления информации мелким шрифтом, т.к. это усложняет ее восприятие». 129 Помимо э то го , п р и с о зд а н и и т е кс т а п р и м еч а н и й а вто р с т ат ь и с о в е туе т и з бе г ат ь узкоспециализированной терминологии. Таким образом, оформление текста также является средством визуализации информации. В качестве критериев можно выделить использование в тексте финансовой отчётности заголовков и подзаголовков разных уровней, а также использование разного шрифта для выделения важной информации. Таким образом, на этапе начала работы с отчётностью могу быть использованы следующие критерии визуализации. Критерий 1. Лёгкость поиска отчетности на официальном сайте компании в сети Интернет. Возможные значения критерия: на сайте есть соответствующий раздел; отчётность можно найти через функцию поиска; поиск отчётности затруднителен. Критерий 2. Формат представления отчётности. Возможные значения критерия: PDF (версия для печати); HTML (электронная версия, интерактивный отчет); иной формат. Критерий 3. Степень подробности содержания. Возможные значения критерия: подробное содержание с указанием страниц каждого из примечаний; неподробное содержание с указанием страниц основных компонентов отчётности; содержание отсутствует. Критерий 4. Возможность навигации в содержании. Возможные значения критерия: возможность навигации предусмотрена; возможность навигации не предусмотрена. Критерий 5. Использование средств оформления текста. Возможные значения критерия: используются разные размеры и типы шрифта для выделения заголовков разного уровня; для выделения заголовков разного уровня используются нумерованные списки; средства оформления текста не используются. Этап 2. Идентификация отчётности. По требованию МСФО (IAS) 1, финансовая отчетность, составленная в соответствии с МСФО, должна быть выделена из другой информации, опубликованной в том же самом документе. Следовательно, одним из факторов, улучшающих восприятие пользователем финансовой информации, может быть четкость 129Кузнецова, Е. Примечания к отчетности: как правильно представить нужную и полезную информацию // МСФО на практике. 2011. №5. / URL : http://msfo-practice.ru (дата обращения : 17.04.2016)

55 выделения финансовой отчетности из состава другой информации. Помимо этого, в примечаниях к отчетности компания должна сделать заявление о соответствии МСФО. Для правильного понимания представленной информации, по требованию стандарта, в финансовой отчётности нужно четко выделять и при необходимости повторять данные об отчитывающейся организации, отчётном периоде, валюте представления и степени округления, используемой при представлении сумм в финансовой отчётности. В случае если финансовая отчётность представлена в составе другого документа, например, в составе годового отчёта, данные о компании обычно содержатся в начале такого документа. Критерием визуализации будет являться чёткое обозначение всех перечисленных компонентов, а также их повторение в случае, если это требуется для анализа данных, представленных в отчётности. Как было отмечено ранее, Контрольные перечни информации, раскрываемой в соответствии с МСФО, требуют раскрытия информации о дате представления отчётности, а также об органе, утвердившем отчётность к выпуску. Сведения о дате утверждения отчётности могут быть полезны пользователю, например, в связи с выпуском новых стандартов. Дата утверждения отчетности может быть указана в аудиторском заключении, под отчётными формами или в примечаниях. В любом случае, данная информация должна быть доступна пользователю, следовательно, её представление является критерием визуализации. Таким образом, данная группа критериев обусловлена требованиями международных стандартов, а именно общими требованиями к раскрытию информации, представленными в МСФО (IAS) 1. Критерий 6. Способ выделения финансовой отчётности из состава другой информации, представленной в том же документе. Возможные значения критерия: финансовая отчётность имеет особый титульный лист; финансовая отчётность обозначена крупным заголовком; финансовая отчётность не обозначена; финансовая отчётность представлена в отдельном документе. Критерий 7. Представление информации об отчитывающейся компании. Возможные значения критерия: информация подробно представлена в том же документе, в котором содержится финансовая отчётность; информация подробно представлена в примечаниях к финансовой отчётности; информация представлена неподробно или отсутствует. Критерий 8. Выделена и при необходимости повторяется информация об отчётном периоде, валюте представления и степени округления, используемых в финансовой отчётности. Возможные значения критерия: информация четко выделена и при необходимости повторяется; информация чётко выделена, но не всегда повторяется;

56 информация выделена недостаточно чётко или не повторяется там, где это необходимо для анализа данных. Критерий 9. Обозначена дата утверждения отчётности. Возможные значения критерия: дата утверждения отчетности указана в примечаниях, либо под отчетными формами; дата утверждения отчётности указана в аудиторском заключении; поиск даты утверждения отчётности затруднителен. Этап 3. Ознакомление с содержательной частью отчётности. Исследователи из аудиторской компании «Делойт» (Deloitte) проводят ежегодный обзор отчётности крупнейших российских компаний. Целью исследований является выявление тенденций составления финансовой отчетности по МСФО и определение подходов к представлению информации в соответствии с требованиями МСФО в России. С точки зрения данной исследовательской работы представляют интерес методы, используемые Ж. Стридомом и М. Райхманом в публикации «Применение МСФО российскими компаниями. Обзор практики за 2014 год».130 Методы, используемые исследователями, заключаются в следующем. Выбранные для анализа финансовые отчётности российских компаний рассматриваются в свете представления информации по основным компонентам отчётности: отчёту о прибылях и убытках, отчёту о финансовом положении, отчёту о движении денежных средств и примечаниям к финансовой отчётности. Помимо этого исследователи анализируют аудиторские заключения, полученные выбранными компаниями, на предмет мнения, выраженного в отношении отчетности, оговорок и параграфов о привлечении внимания. Следует отметить, что в данной работе аудиторское заключение может быть рассмотрено с точки зрения его расположения в финансовой отчётности: непосредственно перед отчетностью или после неё, однако связь данного фактора с восприятием отчётности не представляется очевидной. Исследователи «Делойт» анализируют отчёт о прибылях и убытках с точки зрения выполнения минимальных требований, определенных МСФО (IAS) 1, а также с точки зрения представления информации такими способами, которые стандарт либо даёт возможность выбирать, либо о которых не содержит конкретных требований. К таким способам представления информации исследовали отнести способ классификации операционных расходов и представления операционной прибыли. Основываясь на методе исследователей, можно предложить аналогичные критерии визуализации информации в отчёте о прибылях и убытках. 130Применение МСФО российскими компаниями. Обзор практики за 2014 год / Ж. Стридом, М. Райхман / Публикация ЗАО «Делойт и Туш СНГ». URL : http://www2.deloitte.com/ru (дата обращения : 25.04.2016)

57 Отчёт о финансовом положении Ж. Стридом и М. Райхман анализируют на предмет пересмотра данных отчётности. Для целей данной работы можно выделить в качестве критерия количество периодов для сравнения, представленных в указанном отчёте. При анализе отчёта о движении денежных средств исследователи обращали внимание на метод его составления (прямой или косвенный), однако с точки зрения визуализации информации выделение данного критерия не является целесообразным. Для анализа примечаний к финансовой отчётности в обзоре «Делойт» используются методы, которые можно использовать и как критерии визуализации, исследуемые в данной работе. Например, Ж. Стридом и М. Райхман предложили оценивать подробность раскрытия принципов учетной политики по количеству страниц, которое занимает данное примечание в отчетности. Этот метод можно применять для оценки уровня визуализации информации в финансовой отчётности. Критерием также может являться степень подробности раскрытия информации по выпущенным стандартам, еще не вступившим в силу. Если данная информация представлена достаточно подробно, пользователь имеет более чёткое представление о соответствии отчетности МСФО в условиях постоянного изменения стандартов. Обзор «Делойт» не предлагает методов оценки последовательности в представлении информации в примечаниях, в то время как МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» требует представлять примечания в упорядоченном виде в той мере, в которой это возможно. Критерием визуализации в данном случае может являться либо упорядоченное представление с условием обязательного сохранения понятности и сопоставимости информации, как это предусмотрено в МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности», либо иной порядок. Далее исследователи «Делойт» переходят к анализу раскрытия информации, предусмотренного другими стандартами раскрытия (МСФО 7, МСФО 8, МСФО (IAS) 36, МСФО (IFRS) 13 и др.). Как было отмечено ранее, данная работа предусматривает анализ общих требований к раскрытию информации, хотя каждый из международных стандартов содержит раздел, посвященный раскрытию информации. В связи с этим нет необходимости подробно анализировать специальные раскрытия. Следует заметить, что в отношении представления указанных данных можно применить критерий, в соответствии с которым будет оцениваться использование в финансовой отчётности специальных средств визуализации информации, например, таблиц. Таким образом, данная группа включает преимущественно критерии, выполнение которых обусловлено требованиями международных стандартов к раскрытию информации. Однако последний критерий, касающийся использования специальных средств визуализации

58 информации, обусловлен не требованиями МСФО, а его принадлежностью к этапу непосредственной работы пользователя с отчетностью. Критерий 10. Количество периодов для сравнения в отчёте о финансовом положении. Возможные значения критерия: два периода; один период. Критерий 11. Способ классификации операционных расходов в отчёте о прибылях и убытках. Возможные значения критерия: классификация по функциям или по характеру; смешанная классификация. Примечание: смешанная классификация, по мнению исследователей «Делойт», может вызвать вопросы, т.к. МСФО (IAS) 1 требует, чтобы расходы классифицировались либо по характеру, либо по функциям. 131 Критерий 12. Способ представления операционной прибыли в отчёте о прибылях и убытках. Возможные значения критерия: строка «операционная прибыль» представлена; строка «операционная прибыль» не представлена. Критерий 13. Подробность раскрытия информации об основных принципах учетной политики. Возможные значения критерия: количество страниц, посвященных соответствующему примечанию. Критерий 14. Степень подробности раскрытия информации по выпущенным стандартам, еще не вступившим в силу. Возможные значения критерия: представлен перечень стандартов и комментарии компании о существенности их влияния на отчётность; представлен перечень стандартов и заявление о возможном существенном влиянии их на отчетность; приведен перечень стандартов; очень ограниченное раскрытие информации. 132 Критерий 15. Порядок представления примечаний. Возможные значения критерия: соблюдено требование понятности и сопоставимости информации; иной порядок. Критерий 16. Использование специальных форм визуализации информации. Возможные значения критерия: перечень специальных форм визуализации; специальные формы визуализации отсутствуют. Данный критерий не имеет отношения к требованиям МСФО к раскрытию информации, однако играет значительную роль в оценке уровня визуализации. Очевидно, что представление информации в наглядной форме не может регламентироваться или являться обязательным. Компания самостоятельно принимает решение о необходимости представления визуализированных данных исходя из собственных возможностей и целей, а также потребностей пользователей. Изучение применения критерия на практике имеет особое значение для данного исследования по причине того, что он объединяет все инструменты визуализации, использование которых возможно в финансовой отчётности. 131Применение МСФО российскими компаниями. Обзор практики за 2014 год / Ж. Стридом, М. Райхман / Публикация ЗАО «Делойт и Туш СНГ». URL: http://www2.deloitte.com/ru (дата обращения : 25.04.2016) 132Там же.

59 Помимо этого, анализ применения данного критерия позволит сделать вывод об уместности использования визуализированной информации. Ранее в исследовании были перечислены недостатки визуализации, среди которых – перегруженность информацией, требовательность во времени для изучения, не оптимальное использование цветовой гаммы, т.е. недостатки, свидетельствующие о том, что составители отчетности «перестарались», применяя инструменты визуализации. Таким образом, критерий 16, помимо основного назначения, может являться основой для вывода о некорректном использовании визуализации в отчетности. Этап 4. Возможности пользователя при работе с отчётностью. В ходе исследования было установлено, что в настоящее время постоянно увеличивается число методов визуализации информации. Появляются новые и усовершенствуются существующие программы, предоставляющие пользователям различные возможности при работе с данными. Было также сказано, что некоторые компании самостоятельно разрабатывают приложения для работы с финансовой отчётностью, в интерактивном формате. В то же время, был сделан вывод о том, что при визуализации в большей степени используются простые инструменты, а новые методы осваиваются медленно. Например, в тексте финансовой отчетности часто используются таблицы. Данный инструмент является одним из наиболее простых, однако, по словам Т. С. Даниелянц, «табличная форма облегчает анализ деятельности компании и является более информативной по сравнению с рисунками и диаграммами». 133 Здесь уместно уточнить, что использование рисунков и диаграмм более характерно для той части годовых отчётов, которая не относится непосредственно к представлению информации в соответствии с МСФО. В отношении таблиц Т.С. Даниелянц справедливо замечает, что возможность импорта таблиц в формат Excel или Word повышает удобство работы с отчетностью. Некоторые интерактивные отчёты, а иногда и отчеты в формате PDF не предусматривают даже возможности копирования таблиц в указанные форматы. Можно предположить, что развитие данного этапа является наиболее перспективным, однако в настоящее время использование возможностей визуализации для работы с отчетностью вне самой отчетности мало распространено. Тем не менее, имеет смысл использовать при оценке уровня визуализации критерий, позволяющий учесть использование более сложных инструментов визуализации, чем таблицы и графики. Критерий 17. Возможность работы с информацией, представленной в финансовой отчетности, в других форматах. Возможные значения критерия: предусмотрена возможность 133Даниелянц, Т.С. Теория и практика подготовки годовых отчетов / Т.С. Даниелянц // Управление корпоративными финансами. – 2009. №5. – С. 301.

60 импорта или копирования в другой формат; раздел на сайте для интерактивной работы с отчетностью; приложение для мобильного устройства для интерактивной работы с отчетностью; иные инструменты; возможность работы в другом формате не предусмотрена. Список критериев и возможных значений представлен в табличной форме в приложении 1. Следует отметить, что выделение указанных критериев носит субъективный характер. Некоторые пользователи могут посчитать некоторые из перечисленных критериев не существенными, либо предложить дополнительные факторы, влияющие на степень визуализации информации в финансовой отчетности. 3.3 Применение критериев на примере отчетности по МСФО российских и зарубежных компаний Завершающая часть данного исследования направлена на практическое применение сформулированных критериев оценки уровня визуализации. Основная задача завершающей части исследования заключается в том, чтобы разработать методику анализа финансовой отчётности по МСФО российских и зарубежных компаний с точки зрения визуализации информации. Для этого понадобится, во-первых, привести примеры выполнения критериев; во-вторых, сформулировать замечания по поводу неудовлетворительных способов визуализации информации. Ранее было отмечено, что использование инструментов визуализации более характерно для годовых отчётов, чем для финансовой отчётности, представленной в отдельном документе. Кроме того, многие зарубежные компании вообще не представляют финансовую отчётность в форме отдельного документа и публикуют только годовые отчёты. Таким образом, объектом исследования является финансовая отчётность по МСФО, представленная именно в составе годового отчёта. В качестве примеров будут приведены российские компании из списка участников конкурсов годовых отчётов и некоторые зарубежные компании из соответствующих отраслей в целях обеспечения сопоставимости, в отчётности которых представлены наиболее показательные случаи использования визуализации. Полный анализ выбранных компаний по всем критериям представлен в приложении 2. Ниже приведён обзор наиболее показательных примеров. Этап 1. Начало работы с отчетностью. Критерий 1. Лёгкость поиска отчётности на официальном сайте компании в сети Интернет. Пример выполнения критерия различными компаниями, а также необходимые комментарии представлены в табл. 3.1. Таблица 3.1 Применение критерия 1 «Лёгкость поиска отчётности на официальном сайте» Значение критерия: на сайте есть соответствующий раздел

61 Комментарий Раздел «Инвесторам» Пример компаний X5 Retail Group, Royal Dutch Shell Раздел «Акционерам и инвесторам», или ПАО «Газпром», Группа «РусГидро» «Инвесторам и акционерам», или ОАО «Аэрофлот» «Инвесторам и прессе» ОАО «МегаФон» Значение критерия: отчетность можно найти через функцию поиска Комментарий Пример компаний Раздел «Инвесторам» отсутствует, либо SwissCom (раздел «О компании») отчетность расположена в другом разделе Значение критерия: поиск отчетности затруднителен Комментарий Пример компаний Неприметная ссылка на раздел «Инвесторам» внизу главной страницы сайта направляет пользователя сначала на «ВымпелКом» международный сайт компании, где затем можно найти необходимую информацию Отчётность расположена на отдельном сайте для инвесторов, переход на который Lufthansa возможен с основного сайта через Volkswagen функцию поиска по запросу «отчётность» Вывод. Выполнение критерия можно оценить при работе с официальным сайтом компании, годовой отчёт которой представляет интерес для пользователя. Положительно влияют на восприятие интуитивно понятный интерфейс сайта и быстрый поиск необходимой информации. Компании, свою очередь, должны позаботиться о размещении на сайте годового отчёта и других документов таким образом, чтобы её поиск не был затруднителен для пользователя. Любое затруднение, обусловленное непродуманным размещением информации на сайте, свидетельствует о недостаточно высоком уровне визуализации по данному критерию. В случае компании SwissCom имеет место визуализация, приводящая в замешательство: раскрытие информации в разделе «О компании» не вполне привычно. Недостатком компаний «ВымпелКом» и Lufthansa в данном случае является существенные временные затраты на поиск годового отчёта. Критерий 2. Формат представления отчетности. В табл. 3.2 представлены примеры выполнения критерия. Таблица 3.2 Применение критерия 2 «Формат представления отчетности» Значение критерия: формат PDF Комментарий Пример компаний Формат удобен как для просмотра на Все компании, публикующие годовой отчёт на

62 компьютере, так и для печати. официальном сайте Значение критерия: интерактивный отчёт Комментарий Пример компаний Просмотр в режиме «онлайн». Имеется ОАО «Аэрофлот», X5 Retail Group, ОАО возможность увеличения текста. Часто «Аэрофлот», АО "Группа ГМС", ArcelorMittal, сопровождается анимацией. Группа Globaltrans и др. Значение критерия: отдельный сайт Комментарий Пример компаний Перенаправление на отдельный сайт ОАО «РЖД» осуществляется через раздел ПАО «Магнит» «Инвесторам» основного сайта компании Вывод. Наиболее универсальным является формат PDF. В то же время, возможность просмотра, загрузки или печати годового отчёта в формате PDF часто является дополнительной, тогда как предполагается, что интерактивный отчёт или работа на отдельном сайте являются основным способом представления информации. С точки зрения визуализации, более высоким уровнем можно считать интерактивный отчёт. Однако удобство работы с такой формой представления информации во многом зависит от качества её разработки: избыточные анимационные эффекты или непродуманные функции значительно понижают восприятие информации. В некоторых случаях единственным отличием интерактивного отчёта от документа в формате PDF является наличие анимационных эффектов, не имеющих отношения к повышению наглядности информации. Следует также заметить, что иногда довольно трудно отличить представление годового отчёта в интерактивном формате от представления в форме отдельного сайта. В общем случае под представлением на отдельном сайте будем понимать наличие отдельных закладок и характерных возможностей для навигации. Критерий 3. Степень подробности содержания. Применение критерия и необходимые комментарии представлены в табл. 3.3. Таблица 3.3 Применение критерия 3 «Степень подробности содержания» Значение критерия: подробное содержание с указанием страниц каждого из примечаний Комментарий Пример компаний ПАО «РусГидро», ОАО «МегаФон», АО Позволяет пользователю быстро найти «Группа ГМС», ОАО «ВымпелКом», ОАО необходимую информацию «ГМК «Норильский никель», Volkswagen и др. Значение критерия: не подробное содержание с указанием страниц основных компонентов Комментарий Пример компаний ПАО «Магнит», ArcelorMittal, X5 Retail Group, ОАО «Аэрофлот»

63 Значение критерия: содержание отсутствует Комментарий - Пример компаний ПАО «Газпром», ОАО «НК «Роснефть», ПАО «СИБУР Холдинг», ПАО АНК "Башнефть" Вывод. Подробное содержание с указанием страниц каждого из примечаний, очевидно, является более удобным для пользователя способом представления информации, следовательно, соответствует более высокому уровню визуализации. Однако следует отметить, что гораздо более распространено неподробное содержание с указанием страниц основных компонентов отчетности. Отсутствие содержания значительно увеличивает время поиска необходимой информации и, таким образом, является наименее предпочтительным значением критерия. Критерий 4. Возможность навигации в содержании. Необходимые комментарии и примеры выполнения критерия представлены в табл. 3.4. Таблица 3.4 Применение критерия 4 «Возможность навигации в содержании» Значение критерия: возможность навигации предусмотрена Комментарий Пример компаний Возможность моментального перехода к ОАО «НК «Роснефть», АО «Группа ГМС», интересующей странице SwissCom, Группа Globaltrans, Lufthansa и др. Значение критерия: возможность навигации не предусмотрена Комментарий Пример компаний Vinci S.A. , X5 Retail Group, ОАО «Аэрофлот», - ОАО АНК «Башнефть», ArcelorMittal, Royal Dutch Shell, ПАО «РусГидро» и др. Вывод. Возможность навигации по содержанию может быть предусмотрена в отчетности, представленной как в формате PDF, так и в форме интерактивного отчета. Следует заметить, что предоставление возможности навигации по содержанию, очевидно, характерно для компаний, которые составляют подробное содержание. С точки зрения визуализации, предпочтительно наличие возможности навигации. Критерий 5. Использование средств оформления текста. Таблица 3.5 Применение критерия 5 «Средства оформления текста». В табл. 3.5 представлены примеры и необходимые комментарии. Значение критерия: разные размеры и типы шрифта Комментарий Пример компаний Выделение заголовков и подзаголовков ПАО «СИБУР Холдинг» шрифтом другого типа, размера или цвета Vinci S.A. Значение критерия: нумерованные списки Комментарий Пример компаний О с н о в н ы е з а г о л о в к и в ы д е л я ю т с я ОАО «ВымпелКом», ОАО «Газпром», АО

64 полужирным шрифтом и/или с помощью «Группа ГМС», ПАО «Магнит» и др. инструмента «нумерованный список» Значение критерия: средства оформления текста не используются Замечание. Формулировку данного значения критерия можно уточнить следующим образом: средства оформления текста не используются или используются не оптимально. Комментарий Пример компаний Текст расположен на странице в несколько Royal Dutch Shell, ArcelorMittal, ОАО с тол б ц о в ; м е л к и й р а зм е р ш р и ф т а «МегаФон», ОАО «НК «Роснефть» значительно усложняет чтение Вывод. Основным средством оформления текста является выделение заголовков и подзаголовков шрифтом другого типа, размера или цвета. В некоторых случаях используется сдержанное оформление, при котором шрифт другого цвета не используется. Можно предположить, что предпочтение цветного или сдержанного оформления является индивидуальным. Использование шрифта разных цветов для заголовков и подзаголовков позволяет лучше ориентироваться в тексте, но также может отвлекать внимание пользователя. Указанным недостатком не обладает сдержанный стиль, который, в то же время, менее наглядно представляет уровни заголовков. Таким образом, нельзя сделать однозначный вывод о том, какая форма представления соответствует более высокому уровню визуализации. Среди средств оформления текста можно также выделить выравнивание «по ширине». Использование этого инструмента делает текст визуально более аккуратным. Следовательно, данное средство также можно считать инструментом повышения уровня визуализации. Что касается отсутствия средств оформления текста или их не оптимального использования, можно сделать вывод, что данное значение критерия соответствует более низкому уровню визуализации, т.к. усложняет восприятие информации. Этап 2. Идентификация отчётности. Критерий 6. Способ выделения финансовой отчетности из состава другой информации, представленной в том же документе. Примеры применения критерия и комментарии представлены в табл. 3.6. Таблица 3.6 Применение критерия 6 «Способ выделения финансовой отчетности» Значение критерия: особый титульный лист Комментарий В рамках годового отчёта финансовая X5 Retail отчётность отделена особым титульным ArcelorMittal, листом Пример компаний Group, О А О « М е г а Ф о н » , Lufthansa, « С И Б У Р Хо л д и н г » , Vinci «Аэрофлот» и др. Значение критерия: крупный заголовок SwissCom, П А О S.A. , О А О

65 Комментарий Ф и н а н с о ву ю от ч ё т н о с т ь в ы д е л я е т Пример компаний крупный заголовок, соответствующий Royal Dutch Shell, Группа Globaltrans новому разделу в годовом отчёте Значение критерия: финансовая отчетность не обозначена Комментарий Пример компаний Финансовая отчётность является одним из приложений к годовому отчёту; из числа ПАО НК "Башнефть" других приложений особо не выделена Значение критерия: финансовая отчетность представлена в отдельном документе Комментарий Годовой отчёт представлен в форме Пример компаний отдельного сайта, где можно загрузить ОАО «РЖД», АО «Группа ГМС», ПАО о т д е л ь н ы й ф а й л с ф и н а н с о в о й «РусГидро», ОАО «ВымпелКом», ОАО отчётностью, либо финансовая отчётность «Газпром», ПАО «Магнит» в составе годового отчёта не представлена Вывод. Наиболее наглядное выделение финансовой отчётности из состава другой информации, представленной в годовом отчёте, достигается при использовании особого титульного листа. Это позволяет представить раздел, посвящённый финансовой отчётности, как отдельный документ. На первый взгляд, отдельный титульный лист соответствует более высокому уровню визуализации. Однако если предположить, что пользователь будет просматривать годовой отчёт на компьютере, более предпочтительным может оказаться вариант с крупным заголовком, т.к. в таком случае пользователю не придется пролистывать «лишнюю» страницу. Принимая во внимание бóльшую распространённость использования титульного листа, можно сделать вывод о соответствии такого варианта более высокому уровню визуализации. Хотя представление финансовой отчётности в приложении к годовому отчёту достаточно распространено, это не исключает возможности использования особого титульного листа для финансовой отчётности. Таким образом, отсутствие выделения отчётности в составе примечаний можно считать более низким уровнем визуализации. Довольно распространено последнее из представленных значений критерия – представление отчётности в отдельном документе. В связи с тем, что во многих случаях в состав годового отчёта включается финансовая отчётность, возникают сложности с определением уровня визуализации данного значения критерия. С одной стороны, отдельный документ является ещё более наглядным способом выделения информации, чем особый

66 титульный лист. С другой стороны, увеличивается время на поиск дополнительного документа, в котором представлена финансовая отчётность. Критерий 7. Представление информации об отчитывающейся компании. В табл. 3.7 представлены примеры представления основной информации об отчитывающейся компании, а также комментарии. Следует отметить, что возможные значения критерия были усовершенствованы в соответствии с их практическим представлением. Таблица 3.7. Применение критерия 7 «Представление информации об отчитывающейся компании» Значение критерия: в примечаниях представлена краткая информация Комментарий Пример компаний О б ы ч н о г од о в о й о т ч ё т в к л юч а е т ОАО «ВымпелКом», ОАО «Газпром», АО подробную информацию о компании, в «Группа ГМС», Royal Dutch Shell, Группа связи с чем в примечаниях к отчётности Globaltrans, ArcelorMittal, ПАО «Магнит», т а к а я и н ф о р м а ц и я м о ж е т б ы т ь ПАО «СИБУР Холдинг» и др. представлена коротко Таблица 3.7. Применение критерия 7 «Представление информации об отчитывающейся компании» (продолжение) Значение критерия: информация подробно представлена в примечаниях Комментарий Пример компаний В примечаниях подробно раскрывается ОАО «МегаФон», SwissCom, ОАО «НК основная информация о компании, видах «Роснефть», ПАО «РусГидро» деятельности, ситуации в отрасли и т.п. Значение критерия: информация в примечаниях не представлена Комментарий Пример компаний Если финансовая отчётность представлена в составе годового отчёта, в некоторых Royal Dutch Shell, Lufthansa, Vinci S.A., случаях информация о компании в Volkswagen примечаниях не приводится Вывод. В целом можно предположить, что при работе с годовым отчётом пользователь в достаточной мере знакомится с информацией о компании. В то же время, информация, представленная в примечаниях, обычно содержит основные сведения, необходимые для понимания деятельности компании. Следовательно, подробное представление информации о компании в примечаниях к финансовой отчётности можно считать более высоким уровнем визуализации информации. Отсутствие информации, напротив, свидетельствует о низком уровне. Промежуточное положение занимает значение критерия, соответствующее краткому представлению информации в примечаниях.

67 Критерий 8. Выделена и при необходимости повторяется информация об отчетном периоде, валюте представления и степени округления, используемых в финансовой отчетности. Практическое применение данного критерия показало, что в большинстве случаев указанная информация чётко выделена и при необходимости повторяется (Приложение 2). Исключением являются компании ОАО «Аэрофлот» и ОАО АНК «Башнефть». В случае если отчётные формы занимают более одной страницы, указание информации об отчетном периоде, валюте представления и степени округления на второй и следующей страницах является более высоким уровнем визуализации. Кроме того, повторение данной информации необходимо в соответствии с требованиями МСФО. Критерий 9. Обозначена дата утверждения отчетности. Применение критерия на практике привело к необходимости усовершенствования возможных значений. Результаты и комментарии представлены в табл. 3.8. Таблица 3.8. Применение критерия 9 «Дата утверждения отчетности». Значение критерия: дата представлена в заявлении руководства или в обращении совета директоров Комментарий Пример компаний ArcelorMittal, АО «Группа ГМС», ОАО «ГМК - «Норильский никель», ОАО «Аэрофлот», ОАО АНК «Башнефть» Значение критерия: дата представлена в примечаниях Комментарий Пример компаний SwissCom, Lufthansa, ПАО «Магнит», ОАО «МегаФон», ОАО «ВымпелКом» Значение критерия: дата представлена под отчетными формами Комментарий Пример компаний Группа Globaltrans, Royal Dutch Shell, ОАО Наиболее распространено представление «Газпром», ОАО «РЖД», ОАО «НК даты утверждения отчётности под отчётом «Роснефть», ПАО «РусГидро», ПАО «СИБУР о финансовом положении Холдинг» Значение критерия: дата представлена в конце отчетности Комментарий Пример компаний X5 Retail Group Вывод. С точки зрения визуализации, информация о дате представления финансовой отчётности должна быть легко доступна пользователю. Следовательно, чем чаще она повторяется, тем более высокому уровню визуализации соответствует отчётность. Например, достаточно распространено представление даты утверждения отчётности как в примечаниях, так и под отчётными формами.

68 Этап 3. Изучение отчетности. Критерий 10. Количество периодов для сравнения в отчете о финансовом положении. Из рассмотренных компаний только ОАО АНК «Башнефть» и Royal Dutch Shell представляют в отчётных формах и примечаниях два периода для сравнения. С точки зрения визуализации, предпочтительно представление двух периодов, т.к. в таком случае больше возможностей для сравнения. Однако выбор количества периодов для сравнения также зависит от целей компании и потребностей пользователей, в связи с чем нельзя сделать однозначный вывод о соответствии одного из значений критерия более высокому уровню визуализации. Критерий 11. Способ классификации операционных расходов в отчете о прибылях и убытках. Примеры классификации операционных расходов представлены в табл. 3.9. Таблица 3.9 Применение критерия «Способ классификации операционных расходов» Значение критерия: классификация по функциям Комментарий Пример компаний ArcelorMittal, Lufthansa, Гру п п а Globaltrans, Представлены агрегированные показатели ПАО «Магнит» и др. Значение критерия: классификация по характеру Комментарий Пример компаний Royal Dutch Shell, SwissCom, ОАО Представлены конкретные виды расходов «ВымпелКом», ОАО «МегаФон» и др. Значение критерия: смешанная классификация Комментарий Пример компаний В случае использования смешанной АО «Группа ГМС», ОАО АНК «Башнефть», классификации в приложении 2 указано, ОАО «НК «Роснефть», ОАО «РЖД», АО какой тип классификации преобладает «Группа ГМС» Вывод. Ранее было отмечено, что представление смешанной классификации не в полной мере соответствует требованиям МСФО. Кроме того, с точки зрения визуализации, такое представление информации может ввести пользователя в заблуждение. Следовательно, значение «смешанная классификация» соответствует более низкому уровню визуализации информации. Классификации по функциям и по характеру соответствуют одному уровню визуализации, т.к. их выбор зависит от целей компании и потребностей пользователей. Критерий 12. Способ представления операционной прибыли в отчете о прибылях и убытках. В связи с тем, что целью является рассмотрение выборочных примеров практического применения критериев, а не выявление тенденций на основе анализа определённого количества компаний, нет необходимости в представлении сравнительной таблицы по данному критерию. Однако можно сделать вывод, что представление информации об операционной прибыли соответствует более высокому уровню визуализации, т.к. этот показатель используется при расчёте важных аналитических коэффициентов.

69 Критерий 13. Подробность раскрытия информации об основных принципах учётной политики. В среднем информация об основных принципах учётной политики занимает 10-15 страниц. Влияние значений данного критерия на уровень визуализации требует дополнительного исследования. Критерий 14. Степень подробности раскрытия информации по выпущенным стандартам, еще не вступившим в силу. Отчётность всех рассмотренных в приложении 2 компаний соответствует значению «представлен перечень стандартов и комментарии компании о существенности их влияния». В то же время, следует особо отметить компании Volkswagen и ОАО «ГМК «Норильский никель», которые представили данную информацию в наглядной табличной форме. Из этого следует, что к списку возможных значений критерия можно добавить табличную форму представления информации по выпущенным стандартам, еще не вступившим в силу. Это значение будет соответствовать более высокому уровню визуализации. С другой стороны, использование специальных форм визуализации информации является предметом критерия 16. Таким образом, можно сделать важный вывод о взаимосвязанности применения критериев. Критерий 15. Порядок представления примечаний. Изучение применения данного критерия возможно при более детальном изучении финансовой отчётности компании. Иными словами, пользователь может сделать вывод о соответствии порядка примечаний требованию понятности и сопоставимости информации только при непосредственной работе с отчётностью. В то же время, даже поверхностное знакомство с отчётностью таких компаний, как ПАО «СИБУР Холдинг» и ОАО «ГМК «Норильский никель», приводит к сомнениям в соответствии порядка примечаний требованию понятности и сопоставимости информации. Следовательно, данное значение будет соответствовать низкому уровню визуализации информации, если при детальном рассмотрении не будет установлен принцип, по которому упорядочены примечания. Критерий 16. Использование специальных форм визуализации информации. Ранее при формулировке критериев не приводились возможные значения критерия 16. Практическое применение критерия позволило конкретизировать, какие именно формы визуализации применяются компаниями. В результате исследования были выявлены наиболее распространенные формы визуализации информации, которые представлены в табл. 3.10. Таблица 3.10 Применение критерия 16 «Использование специальных форм визуализации» Значение критерия: таблицы Комментарий Пример компаний Все компании (приложение 2) Значение критерия: маркированные списки Комментарий Пример компаний

70 Используются при перечислении Все компании (приложение 2) Таблица 3.10 Применение критерия 16 «Использование специальных форм визуализации» (продолжение) Значение критерия: выделение столбца отчётного периода Комментарий Пример компаний ArcelorMittal, Lufthansa, Гру п п а Globaltrans, Столбец, соответствующий значениям Royal Dutch Shell, SwissCom, ОАО «ГМК отчётного периода, выделяется цветом или «Норильский никель», Vinci S.A. , Volkswagen, иным способом X5 Retail Group Значение критерия: выделение текста цветом Комментарий Пример компаний В некоторых случаях особо важная ArcelorMittal, X5 Retail Group, SwissCom, ОАО информация выделяется цветом «ВымпелКом» Значение критерия: иные формы визуализации Комментарий Пример компаний Подчеркнутый текст, ссылки на другие Lufthansa примечания Логотип компании на каждой странице АО «Группа ГМС» Подзаголовки нижнего уровня ПАО «СИБУР Холдинг» Выделение цветом итоговых строк ОАО «Аэрофлот» Вывод. Чем больше используются специальные формы, тем выше уровень визуализации. Повсеместное использование таблиц, равно как и принадлежность этого инструмента к одним из наиболее простых средств визуализации приводят к выводу о том, что отнесение данного значения к специальным формам визуализации может быть подвергнуто сомнению. Аналогичный вывод можно сделать и о маркированных списках. Таким образом, направление совершенствования критерия заключается в том, чтобы его применение отражало наличие особых, мало распространённых инструментов визуализации. Применение специальных форм визуализации должно быть уместно и исполнено на высоком уровне. Иными словами, если использование визуализации отмечено недостатками, перечисленными в табл. 1.1 и табл. 1.2 в части 1.3 настоящей работы, уровень визуализации снижается. Этап 4. Возможности пользователя при работе с отчётностью. Критерий 17. Возможность работы с информацией, представленной в финансовой отчетности, в других форматах. Изучение применения данного критерия предполагает работу с официальным сайтом компании. Таким образом, этап работы непосредственно с отчётностью завершается. Результаты исследования форматов работы с отчётностью, отличных от формата PDF, представлены в табл. 3.11.

71 Таблица 3.11 Применение критерия 17 «Возможность работы в других форматах» Значение критерия: возможность скопировать таблицы для работы в другом формате Комментарий Пример компаний ArcelorMittal, Lufthansa, Гру п п а Globaltrans, Пользователю может потребоваться SwissCom, О А О « В ы м п е л К о м » , П А О скопировать какую-либо таблицу из «Магнит», ОАО «МегаФон», Vinci S.A. , X5 отчётности, например, в Excel, для Retail Group, ОАО "Аэрофлот», ОАО АНК выполнения расчётов «Башнефть», ОАО «НК «Роснефть» Значение критерия: широкие возможности для работы на сайте в режиме «онлайн» Комментарий Пример компаний Royal Dutch Shell, ОАО «Газпром», АО Наличие специальных инструментов для «Группа ГМС», ПАО «Магнит», Volkswagen, инвесторов, таких, как интерактивный ОАО «ГМК «Норильский никель», ОАО анализ, презентации, калькуляторы и т.п. «РЖД», ОАО «НК «Роснефть» Значение критерия: возможность импорта отчётности или её частей в другой формат Комментарий Пример компаний Volkswagen, SwissCom, Royal Dutch Shell Значение критерия: возможность работы в мобильных приложениях Комментарий Пример компаний Мобильные приложения для iPhone и Android со всей необходимой информацией, которая постоянно Royal Dutch Shell обновляется Значение критерия: неудовлетворительное использование визуализации Комментарий Пример компаний Невозможность скопировать некоторые данные в другой формат из-за того, что ОАО «Газпром», ОАО «РЖД», ПАО «СИБУР они представляют собой отсканированные Холдинг» страницы Неудовлетворительное качество или функциональность интерактивного отчёта ПАО «РусГидро», Vinci S.A. Вывод. Возможность работы с информацией, представленной в отчётности, в других форматах, несомненно, соответствует более высокому уровню визуализации. Однако здесь, как и в других случаях, не должно иметь место проявление недостатков визуализации. Таким образом, сформулированные критерии оценки уровня визуализации были применены на практике, т.е. с их помощью был произведён выборочный анализ отчётности российских и зарубежных компаний. Подобный анализ не только позволит сделать начальные выводы о том, какие из возможных значений критериев соответствуют более высокому уровню визуализации, но также будет способствовать расширению списка

72 возможных значений (приложение 1). Важно заметить, что целью данного анализа не является выявление тенденций в использовании инструментов визуализации или сопоставление визуализируемой информации в финансовой отчетности российских и зарубежных компаний. Подобное исследование является более сложным этапом и требует предварительного обоснования. Вместе с тем, можно сформулировать некоторые предварительные выводы, основанные на анализе отчётности выбранных компаний. Например, уровень визуализации информации в финансовой отчётности компании Volkswagen в целом можно оценить, как высокий. Единственным существенным недостатком является затруднительный поиск годового отчёта на официальном сайте компании. Следует отметить, что указанный недостаток имеет отношение только к годовому отчёту за 2014 год. Годовой отчёт компании за 2015 год в данный момент расположен на главной странице, что соответствует высокому уровню визуализации по критерию 1. Другой пример – компания ОАО АНК «Башнефть». По результатам анализа с применением критериев было выявлено, что отчётность компании показывает значения критериев, которые были оценены как соответствующие низкому уровню визуализации. Кроме того, специальные инструменты визуализации и дополнительные возможности для работы с отчётностью компанией не предоставляются. Для дальнейших исследований представляют особый интерес две компании. Во-первых, Royal Dutch Shell – единственная компания из анализируемых, предоставляющая возможность работы с отчётностью и другими данными в мобильном приложении. В связи с использованием компаниями мобильных приложений может быть расширен список критериев визуализации. Во-вторых, ПАО «РусГидро» – компания сделала попытку создания многофункционального интерактивного отчёта, который на данный момент не может быть оценён из-за нестабильной работы. Если недоработка будет исправлена, компания «РусГидро» может стать одним из примеров, представляющих высокий уровень визуализации информации. Выводы по главе. На завершающем этапе исследования были сформулированы и применены критерии оценки уровня визуализации в бухгалтерской (финансовой) отчётности, составленной по международным стандартам. Критерии сформулированы на основании общих требований МСФО к раскрытию информации, рассмотренной во второй главе настоящей работы последовательности подготовки отчётности и методологии обзора практики применения МСФО. Важность представления визуализированных данных подтверждают конкурсы годовых отчётов. Практическое применение критериев стало первым шагом к созданию методики оценки уровня визуализации финансовой отчётности,

73 представленной в составе годового отчёта. Для последовательности применения критериев была разработана последовательность этапов работы пользователя с отчётностью. Каждому этапу соответствует определенный набор критериев визуализации. Практическое применение критериев заключалось в том, чтобы соотнести предложенные возможные значения с примерами, представленными в отчётности российских и зарубежных компаний. Это позволило усовершенствовать перечень возможных значений критериев и сделать начальные выводы об их соответствии определённому уровню визуализации в зависимости от их влияния на улучшение восприятия информации, представленной в отчётности.

74 ЗАКЛЮЧЕНИЕ Назначение финансовой отчётности по МСФО заключается в том, что она является источником полезной информации о компании, которую пользователи могут использовать для принятия управленческих решений. Применение визуализации – метода, обеспечивающего поддержку пользователя в процессе восприятия, понимания и осмысления информации, – оказывает помощь менеджерам, инвесторам, кредиторам и другим пользователям при изучении отчётности и принятии экономически обоснованных решений в отношении компании. При соответствии визуализированной информации качественным характеристикам, представленным в Концептуальных основах, назначение визуализации соответствует цели отчётности и оказывает содействие пользователю. В ходе выполнения работы была достигнута цель исследования, а именно разработка практически применимых критериев, позволяющих оценить уровень визуализации информации, представленной в финансовой отчётности по МСФО. Данная разработка может быть в равной степени полезна как составителям отчётности, так и её пользователям. Составители отчётности могут использовать критерии оценки уровня визуализации с тем, чтобы представить данные более наглядно, отразить наиболее существенные тенденции или различия, ускорить понимание информации, при этом обеспечить соблюдение требований МСФО к раскрытию информации и избежать ошибок при представлении визуализированной информации. Для пользователей отчётности высокий уровень визуализации, определённый с применением критериев, может послужить основой для вывода о том, что руководители и составители отчётности стремятся к представлению возможности для объективной оценки компании и принятия обоснованных решений, а также заинтересованы в организации удобной работы с отчётностью и предоставлении дополнительных функций. Достижению цели предшествовало выполнение поставленных в начале исследования задач. В процессе выполнения задач в соответствии с последовательностью выполнения работы были сделаны следующие выводы. Во-первых, на процесс принятия решений в ходе подготовки и использования отчётности влияет множество психологических и поведенческих факторов. Знание психологических факторов и понимание поведения человека позволят не только лучше понять механизм принятия решений, но и, возможно, оказать на него влияние. Во-вторых, визуализация является не только инструментом поддержки пользователя в процессе восприятия информации и принятия решений, но также одним из маркетинговых инструментов, целью которого является создание благоприятного имиджа компании. Следовательно, возникает вопрос о правомерности применения визуализации по отношению

75 к информации, представленной в финансовой отчётности. В результате изучения назначения цели финансовой отчётности был сделан вывод о том, что при соответствии визуализированной информации качественным характеристикам полезной информации, представленной в Концептуальных основах, применение визуализации не противоречит цели отчётности. В то же время, нельзя исключать использование визуализации с целью введения пользователя в заблуждение и манипуляции. В-третьих, на основании изучения общих требований МСФО к раскрытию информации и рассмотрения процесса подготовки отчётности было сформулировано 17 критериев оценки уровня визуализации информации, представленной в отчётности. Каждому критерию соответствует определённый набор возможных значений, сообразность которых требовала практического доказательства. Обоснование критериев основывалось на исследованиях, близких по теме к данной работе, либо затрагивающих проблемы, рассматриваемые в данной работе. Важность визуализации информации была установлена посредством рассмотрения практической стороны вопроса, а именно конкурсов годовых отчётов, которые ежегодно проводятся в России с целью привлечения внимания к задаче повышения качества отчётности и продвижения передового опыта раскрытия информации. Было выяснено, что положения о проведении конкурсов содержат критерии, оценивающие формы визуализации информации. Наконец, практическое применение критериев стало первым шагом к созданию методики оценки уровня визуализации финансовой отчётности, представленной в составе годового отчёта. По результатам применения каждого из критериев визуализации на основании примеров из финансовой отчётности российских и зарубежных компаний был усовершенствован набор возможных значений, а также сделаны предварительные выводы о соответствии значений в рамках каждого из критериев определённому уровню визуализации. В результате была доказана жизнеспособность разработанных критериев и созданы предпосылки для создания методики оценки уровня визуализации информации, представленной в финансовой отчётности. Таким образом, для достижения цели работы были выполнены все поставленные в начале исследования задачи. Дальнейшее направление исследования может быть связано с разработкой системы оценки уровня визуализации информации в финансовой отчётности по МСФО. Для этого потребуется расширить перечень возможных значений критериев посредством изучения отчётности большего числа компаний с тем, чтобы выделить новые, не указанные ранее в исследовании способы визуализации информации. Помимо этого, формирование системы оценки потребует соотнесения возможных значений критериев с баллами в зависимости от степени визуализации, а также присвоения весов каждому из

76 критериев в зависимости от их вклада в общее восприятие отчётности. Предполагается, что данная система оценки позволит сравнивать уровень визуализации информации в финансовой отчётности по МСФО разных компаний. Несмотря на то, что методика оценки уровня визуализации требует дальнейшей доработки, по результатам практической части исследования можно сделать предварительные выводы об уровне визуализации информации в отчётности по МСФО некоторых проанализированных компаний.

77 СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13. 14. 15. 16. 17. Приложение N 1 к приказу Минфина РФ от 6 октября 2008 г. N. 106н «Об утверждении положений по бухгалтерскому учету» / Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008) / Информационно-правовой портал «Гарант» // URL: http://base.garant.ru (дата обращения : 26.03.16) Федеральный закон № 208-ФЗ от 27 июля 2010 года (ред. от 4 ноября 2014 года) «О консолидированной финансовой отчетности» // URL: http://base.consultant.ru (дата обращения: 28.04.16) Письмо Банка России от 10.04.2014 N 06-52/2463 "О Кодексе корпоративного управления"// URL: http://base.consultant.ru (дата обращения : 28.04.16) "Положение о раскрытии информации эмитентами эмиссионных ценных бумаг" (утв. Банком России 30.12.2014 N 454-П) (ред. от 16.12.2015) (Зарегистрировано в Минюсте России 12.02.2015 N 35989) // URL : http://base.consultant.ru (дата обращения : 28.04.16) Концептуальные основы финансовой отчетности / Официальный сайт Министерства финансов Российской Федерации. Документы МСФО. Дата публикации 09.06.2014 // URL : http://www.minfin.ru (дата обращения : 12.04.2016) Концептуальные основы финансовой отчетности / Официальный сайт Министерства финансов Российской Федерации. Консолидированная версия МСФО // URL : http://www.minfin.ru (дата обращения : 12.04.2016) Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности" / Информационно-правовой портал «Гарант» // URL : http://base.garant.ru (дата обращения : 13.04.2016) Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 2 "Запасы" / Информационноправовой портал «Гарант» // URL: http://base.garant.ru (Дата обращения: 16.04.2016) Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 8 "Учетная политика" / Информационно-правовой порт ал «Гарант» // URL: http://base.garant.ru (дата обращения: 26.03.16) Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 19 "Вознаграждения работникам" / Информационно-правовой портал «Гарант» // URL : http://base.garant.ru (дата обращения : 16.04.2016) Афанасьев, А. Технология визуализации данных как инструмент совершенствования процесса поддержки принятия решений / А. Афанасьев // Инженерный вестник Дона. – 2014. №4. URL : http://www.ivdon.ru/ru (дата обращения : 25.04.2016) Буйвис, Т. А., Часовников, С. Н. История возникновения и развития учетной политики / Т. А. Буйвис, С. Н. Часовников // Экономика и предпринимательство. – 2015. № 10 (ч. 1). – С. 516 – 518. Всеволодова, А. В., Карташева О. В. Технологии визуализации экономической информации / А. В. Всеволодова, О. В. Карташева //Учётные записки международного банковского института. – 2015. № 11. – С. 57 – 62. Генералова, Н. В. Представление финансовой отчетности по МСФО / Н.В. Генералова // Бухгалтерский учет. – 2012. № 11. – С. 17 – 24. Генералова, Н. В. Профессиональное суждение и его применение при формировании отчетности, составленной по МСФО / Н. В. Генералова // Бухгалтерский учет. – 2005. № 23. – С. 54 – 61. Генералова, Н. В., Корабельников, А. А. Методология бухгалтерского учета и ее влияние на показатели финансовой отчетности / Н. В. Генералова, А. А. Корабельников // Финансы и бизнес. – 2008. № 1. – С. 162 – 176. Генералова, Н. В., Соколова, Н. А. Вариативность интерпретации бухгалтерской информации / Н. В. Генералова, Н. А. Соколова // Вестник СПбГУ. Сер. 5. – 2012. Вып. 1. – С. 175 – 181.

78 18. Даниелянц, Т.С. Теория и практика подготовки годовых отчетов / Т.С. Даниелянц // Управление корпоративными финансами. – 2009. №5. – С. 296 – 305. 19. Зайцев, М. Конкурс годовых отчетов и сайтов. Текущие тенденции в раскрытии информации эмитентами / М. Зайцев. / Рынок ценных бумаг. – 2008. №14. – С. 76 – 77. 20. Зимин, А. В. Методы визуализации информации / А. В. Зимин // Вестник ЮжноУральского государственного университета. – 2015. № 15, 1. – С. 58 – 65. 21. Каземирова, Е. Проблема выбора – взгляд со стороны нейронауки / Е. Каземирова // Человек вчера и сегодня: междисциплинарные исследования. 2013. № 7. – С. 7 – 10. 22. Карельская, С. Н., Зуга Е. И. // Материалы 12-го всемирного конгресса преподавателей и исследователей бухгалтерского учета / С. Н. Карельская, Е. И. Зуга // Аудиторские ведомости. – 2014. №12. – С. 32 – 44. 23. Ключарев, В. А, Шмидс А., Шестакова А. Н. Нейроэкономика: нейробиология принятия решений / В. А. Ключарев, А. Шмидс, А. Н. Шестакова // Экспериментальная психология. – 2011. № 2, том 4. – С. 14 – 35. 24. Ковалев, В. В. Как читать баланс / В. В. Ковалев, В. В. Патров, В. А. Быков – 5-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2006. – 672 с. 25. Ковалев, В. В. О новых моделях корпоративной отчетности: обзор материалов Форума по отчетности бизнеса и экономическому развитию / В. В. Ковалев // Вестник СанктПетербургского университета. Серия 5, Экономика. – 2014. № 3. – С. 165 – 173. 26. Коваленко, Е. В., Долгобородова, Л. А. Профессиональное суждение в российском бухгалтерском учете / Е. В. Коваленко, Л. А. Долгобородова // Известия СанктПетербургского аграрного университета. – 2014. № 37. – С. 160 – 163. 27. Козлова, М. О. Влияние психологических и лингвистических аспектов на организацию бухгалтерского учета / М. О. Козлова // Международный бухгалтерский учет. – 2013. № 24. – С. 17 – 28. 28. Константину, М. Новая редакция Концептуальных основ финансовой отчетности / М. Константину // Аудиторские ведомости. – 2015. №9. – С. 92 – 96. 29. Кузнецова, Е. Примечания к отчетности: как правильно представить нужную и полезную информацию // МСФО на практике. 2011. №5. / URL : http://msfo-practice.ru (дата обращения: 17.04.2016) 30. Могирева, Е. С. Визуализация информации: наглядное отображение количественной информации / Могирева Е. С. // Образовательные ресурсы и технологии. – 2014. № 3. – С. 18 – 22. 31. Назыров, И. Р. Нейропсихологические основания нерационального экономического поведения / И. Р. Назыров // Экономика и управление: проблемы, решения. – 2014. № 4. – С. 139 – 145. 32. Наквасин, С.Ю., Шадрин, К.С. Конкурсы годовых отчетов 2012: есть ли победитель? / С. Ю. Наквасин, К.С. Шадрин // IRmagazine. Дата публикации: 30.01.2013. URL : http://www.ir-russia.ru (дата обращения : 25.04.2016) 33. Николаева, С. А. Профессиональное суждение в системе нормативного регулирования бухгалтерского учет / С. А. Николаева // Бухгалтерский учет. – 2000. № 12. – С. 50 – 55. 34. Полякова, Е. В. Визуализация как эффективный метод представления информации в сознании человека / Е. В. Полякова // Альманах современной науки и образования. – 2012. № 4. – С. 180 – 181. 35. Пятов, М. Л. Ограничения уместности и надежности бухгалтерской информации в трактовке МСФО [Электронный ресурс] : электронная версия статьи / М. Л. Пятов, И. А. Смирнова // БУХ.1С – Интернет ресурс для бухгалтера 36. Рунова, Е. В. Методы визуализации данных для представления информации / Рунова Е. В., Городищева А. Н. // PR и реклама: традиции и инновации. – 2013. № 8-2. – С. 230 – 232.

79 37. Симакова, С. И. Инфографика как средство визуализации экономической информации в СМИ / С. И. Симакова // Вестник Челябинского государственного университета. – 2014. № 23. – С. 77 – 82. 38. Бухгалтерская (финансовая) отчетность : учеб. пособие. – 2е изд. перераб. и доп. / под ред. проф. Я. В. Соколова. – М.: Магистр: ИНФРАМ, 2015. – 512 с. 39. Соколов, Я. В. Бухгалтерский учет как источник данных для принятия управленческих решений. / Я. В. Соколов // Вестник Санкт-Петербургского государственного университета. Серия 5, Экономика. – 2003. № 5. – С. 132 – 137. 40. Соколов, Я. В., Соколов В. Я. История бухгалтерского учета: Учебник / Я. В. Соколов, В. Я. Соколов. – М.: Финансы и статистика, 2004. – 272 с. 41. Соколов, Я. В., Терентьева, Т. О. Профессиональное суждение бухгалтера: итоги минувшего века. / Я. В. Соколов, Т. О. Терентьева // Бухгалтерский учет. – 2001. № 12. – С. 53 – 57. 42. Соколовский, Д. Е. Нейроэкономика: проблемы принятия решений / Д. Е. Соколовский // Современные технологии поддержки принятия решений в экономике : сборник трудов Всероссийской научно-практической конференции студентов, аспирантов и молодых ученых, 19-20 ноября 2015 г., г. Юрга. — Томск : Изд-во ТПУ, 2015. – С. 286 – 288. 43. Соловьева, О. В. Концептуальные основы финансовой отчетности в соответствии с МСФО: последние изменения / О. В. Соловьева //Международный бухгалтерский учет. – 2011. №40. – С. 2 – 11. 44. Солоненко, А. А. Поведенческий бухгалтерский учет: реалии и перспективы / А. А. Солоненко // Вестник АГТУ. Сер.: Экономика. – 2015. № 1. – С. 89 – 99. 45. Цветкова, Р. К. Учетная политика: варианты ведения бухгалтерского учета / Р. К. Цветкова // Вопросы экономических наук. – 2008. № 1. – С. 220 – 225. 46. Шишова, Л. И., Логинова Е. В. Формирование учетной политики коммерческой организации по МСФО / Шишова Л. И., Логинова Е. В. // Актуальные проблемы гуманитарных и естественных наук. – 2015. № 4-1. – С. 290 – 295. 47. Antonietti, A. Do neurobiological data help us to understand economic decisions better? / A. Antonietti // Journal of Economic Methodology. – 2010, № 2, Vol. 17 – P. 207 – 218. 48. Bonner, S. E. Judgment and decision making in accounting / S. E. Bonner // Accounting Horizons. – 1999. № 13, 4. – P. 385 – 398. 49. Camerer, C., Loewenstein G., Prelec D. Neuroeconomics: How Neuroscience Can Inform Economics / C. Camerer, G. Loewenstein, D. Prelec // Journal of Economic Literature. – 2005. № 43. – P. 9 – 64. 50. Meharia, P. Use of visualization in digital financial reposting: the effect of sparkline / P. Meharia // Theses and dissertations, Business Administration, University of Kentucky. – 2012. – 134 p. 51. Rabin, M. A Perspective on Psychology and Economics / M. Rabin. – University of California, Berkeley, 2002. – P. 11 – 46. 52. Rubinstein, A. “Economics and psychology”? The case of hyperbolic discounting / A. Rubinstein // International Economic Review. – 2003. № 44, Vol. 4. – Р. 1207 – 1216. 53. Контрольный перечень информации, раскрываемой согласно МСФО (2013 г.) / Подготовлен компанией PricewaterhouseCoopers / / URL : http://www.pwc.ru (дата обращения : 13.04.2016) 54. Контрольный перечень информации, раскрываемой согласно МСФО (март 2015 г.) / Подготовлен компанией Ernst&Young // URL : http://www.ey.com (дата обращения : 13.04.2016) 55. XVIII Ежегодный конкурс годовых отчетов, проводимый Московской Биржей и медиагруппой РЦБ / URL : https://konkurs.moex.com/ru (дата обращения : 05.12.2015) 56. Критерии оценки годовых отчетов компании с капитализацией до 30 млрд. руб./ от 30 до 200 млрд. руб./ более 200 млрд. руб. // Документы XVIII Ежегодного Конкурса годовых отчетов. URL : https://konkurs.moex.com/ru (дата обращения : 25.04.2016)

80 57. Пресс-релиз о проведении XII Ежегодной практической конференции «Годовой отчет: опыт лидеров и новые стандарты». URL : http://www.raexpert.ru (дата обращения : 25.04.2016) 58. Применение МСФО российскими компаниями. Обзор практики за 2014 год / Ж. Стридом, М. Райхман / Публикация ЗАО «Делойт и Туш СНГ». URL : http://www2.deloitte.com/ru (дата обращения : 25.04.2016)

ПРИЛОЖЕНИЕ 1 КРИТЕРИИ ОЦЕНКИ УРОВНЯ ВИЗУАЛИЗАЦИИ Критерий № Название критерия Возможные значения Этап 1. Начало работы с отчётностью 1 Лёгкость поиска отчётности на официальном сайте компании в сети Интернет 2 Формат представления отчётности Степень подробности содержания 3 82 4 Возможность навигации в содержании 5 Использование средств оформления текста На сайте есть соответствующий раздел Отчётность можно найти через функцию поиска Поиск отчётности затруднителен Формат PDF Интерактивный отчёт Отдельный сайт Подробное с указанием каждого из примечаний Не подробное с указанием основных компонентов Cодержание отсутствует Предусмотрена Не предусмотрена Разные размеры и типы шрифта Нумерованные списки Не используются / используются не оптимально Этап 2. Идентификация отчётности 6 Способ выделения финансовой отчётности из состава другой информации, представленной в том же документе 7 Представление информации об отчитывающейся компании 8 Выделена и при необходимости повторяется информация об отчетном периоде, валюте представления и степени округления, используемых в финансовой отчетности Титульный лист Крупный заголовок Финансовая отчётность не обозначена Отдельный документ Краткая информация в примечаниях Подробная информация в примечаниях Информация в примечаниях не представлена Выделена, повторяется Не всегда повторяется Выделена не чётко / не повторяется

ПРИЛОЖЕНИЕ 1 (продолжение) КРИТЕРИИ ОЦЕНКИ УРОВНЯ ВИЗУАЛИЗАЦИИ Критери й№ Название критерия Возможные значения Этап 2. Идентификация отчётности 9 10 11 12 13 14 15 16 В примечаниях / под отчётными формами Обозначена дата утверждения отчетности В обращении руководства Поиск затруднителен Этап 3. Ознакомление с содержательной частью отчётности Количество периодов для сравнения в отчёте о финансовом положении Количество периодов По функциям Способ классификации операционных расходов в отчёте о прибылях и По характеру убытках Смешанная классификация 83 операционной прибыли в отчете о прибылях и Строка представлена Способ представления убытках Срока не представлена Подробность раскрытия информации об основных принципах учётной Количество страниц политики Перечень стандартов и комментарии компании о Степень подробности раскрытия информации по выпущенным стандартам, существенности их влияния еще не вступившим в силу Перечень стандартов Ограниченное раскрытие информации Соблюдено требование понятности и сопоставимости информации Порядок представления примечаний Не установлен принцип, по которому упорядочены примечания Таблицы Маркированные списки Использование специальных форм визуализации информации Выделение столбца отчётного периода Выделение текста цветом Иные формы визуализации

ПРИЛОЖЕНИЕ 1 (продолжение) КРИТЕРИИ ОЦЕНКИ УРОВНЯ ВИЗУАЛИЗАЦИИ Критери й№ 17 Название критерия Возможные значения Этап 4. Возможности пользователя при работе с отчётностью Возможность скопировать таблицы для работы в другом формате Широкие возможности для работы на сайте в режиме «онлайн» Возможность работы с информацией, представленной в финансовой Возможность импорта отчётности или её частей в отчётности, в других форматах другой формат Возможность работы в мобильных приложениях Неудовлетворительное использование визуализации 84

ПРИЛОЖЕНИЕ 2 ПРИМЕНЕНИЕ КРИТЕРИЕВ НА ПРИМЕРЕ РОССИЙСКИХ И ЗАРУБЕЖНЫХ КОМПАНИЙ Критерий 1 2 3 4 ArcelorMittal Раздел «Инвесторам» PDF/Интерактивный Не подробное Отсутствует Разные цвета и размер шрифта; мелкий текст в четыре столбца на странице Титульный лист Коротко в примечаниях Выделена, повторяется В обращении Совета директоров По функциям 85 Представлена Один 10 Перечень стандартов и комментарии компании о существенности их влияния Соблюдено требование понятности и сопоставимости информации Группа Globaltrans Раздел «Инвесторам» PDF/Интерактивный Подробное Возможно Разные цвета и размер шрифта для заголовков и подзаголовков Заголовок нового раздела Коротко в примечаниях Выделена, повторяется Под отчетными формами, в примечаниях По функциям Представлена Один 13 Перечень стандартов и комментарии компании о существенности их влияния Соблюдено требование понятности и сопоставимости информации 16 Таблицы, выделение столбца отчетного периода, маркированные списки, выделение текста цветом Таблицы, выделение столбца отчетного периода, маркированные списки 17 Возможность скопировать таблицы; просмотр на сайте в режиме «онлайн» Возможность скопировать таблицы; просмотр на сайте в режиме «онлайн» 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 Lufthansa Затруднителен PDF Подробное Возможно Разные цвета и размер шрифта для заголовков и подзаголовков Титульный лист В примечаниях отсутствует Выделена, повторяется Royal Dutch Shell Раздел «Инвесторам» PDF/Отдельный сайт Подробное Отсутствует Разный размер шрифта для заголовков; мелкий шрифт серого цвета Заголовок нового раздела В примечаниях отсутствует Выделена, повторяется SwissCom Раздел «О компании» PDF/Отдельный сайт Подробное Возможно Разный размер шрифта для заголовков; выравнивание «по ширине» Титульный лист Подробно в примечаниях Выделена, повторяется В примечаниях Под отчетными формами В примечаниях По функциям Представлена Один 6 Перечень стандартов и комментарии компании о существенности их влияния Отдельно к каждой отчётной форме; соблюдено требование понятности и сопоставимости Таблицы, выделение столбца отчетного периода, маркированные списки; ссылки на др. примечания, подчеркнутый текст По характеру Не представлена Два 5 Перечень стандартов и комментарии компании о существенности их влияния Соблюдено требование понятности и сопоставимости информации По характеру Представлена Один 10 Перечень стандартов и комментарии компании о существенности их влияния Соблюдено требование понятности и сопоставимости информации Таблицы, выделение столбца отчетного периода Таблицы, выделение столбца отчетного периода, выделение текста цветом Отчеты можно загрузить в Excel; широкие возможности для работы «онлайн» и в мобильных приложениях Возможность скопировать таблицы; с сайта можно загрузить документы в формате Excel Возможность скопировать таблицы

ПРИЛОЖЕНИЕ 2 (продолжение) ПРИМЕНЕНИЕ КРИТЕРИЕВ НА ПРИМЕРЕ РОССИЙСКИХ И ЗАРУБЕЖНЫХ КОМПАНИЙ Критерий Vinci S.A. Volkswagen X5 Retail Group 1 Раздел «Инвесторам» Затруднителен Раздел «Инвесторам» 2 3 4 PDF/Интерактивный Подробное Отсутствует Разные типы, цвет, размер шрифта; выравнивание «по ширине» Титульный лист Подробно в годовом отчете; в примечаниях отсутствует Выделена, повторяется В примечаниях 86 По функциям Представлена Один 15 Перечень стандартов и комментарии компании о существенности их влияния Отдельно к каждой отчётной форме; соблюдено требование понятности и сопоставимости XLS/PDF/Отдельный сайт Подробное Возможно Разные цвета и размер шрифта для заголовков; выравнивание «по ширине» Титульный лист Подробно в годовом отчете; в примечаниях отсутствует Выделена, повторяется В примечаниях По функциям Представлена Один 9 Перечень стандартов и комментарии компании (табличная форма) Соблюдено требование понятности и сопоставимости информации PDF/Интерактивный Не подробное Отсутствует 16 Таблицы, выделение столбца отчетного периода, маркированные списки Таблицы, выделение столбца отчетного периода, маркированные списки 17 Возможность скопировать таблицы; просмотр на сайте в режиме «онлайн» Широкие возможности для работы в режиме «онлайн» и загрузки файлов в разных форматах 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 Разный цвет шрифта для заголовков и подзаголовков Титульный лист Подробно в годовом отчете; коротко в примечаниях Выделена, повторяется В конце отчетности По функциям Представлена Один 19 Перечень стандартов и комментарии компании о существенности их влияния Соблюдено требование понятности и сопоставимости информации Таблицы, выделение столбца отчетного периода, маркированные списки, выделение текста цветом Возможность скопировать таблицу в другой формат; просмотр на сайте в режиме «онлайн» ОАО «Аэрофлот» Раздел «Инвесторам и акционерам» PDF/Интерактивный Не подробное Отсутствует Разный размер шрифта для заголовков; выравнивание «по ширине» Титульный лист Подробно в годовом отчете; подробно в примечаниях Не всегда повторяется В заявлении руководства По характеру Представлена Один 13 Перечень стандартов и комментарии компании о существенности их влияния Соблюдено требование понятности и сопоставимости информации ОАО АНК «Башнефть» На главной странице PDF Отсутствует Отсутствует Разный размер шрифта для заголовков Особо не обозначена Подробно в годовом отчете; коротко в примечаниях Не всегда повторяется В заявлении руководства Смешанный/по характеру Представлена Два 16 Перечень стандартов и комментарии компании о существенности их влияния Соблюдено требование понятности и сопоставимости информации Таблицы, маркированные списки, выделение итоговых строк Таблицы Возможность скопировать таблицу в другой формат; просмотр на сайте в режиме «онлайн» Возможность скопировать таблицу в другой формат

ПРИЛОЖЕНИЕ 2 (продолжение) ПРИМЕНЕНИЕ КРИТЕРИЕВ НА ПРИМЕРЕ РОССИЙСКИХ И ЗАРУБЕЖНЫХ КОМПАНИЙ Критери й ОАО «ВымпелКом» ОАО «Газпром» 1 Затруднительно На главной странице 2 3 4 6 7 8 PDF Подробное Отсутствует Нумерованный список, сдержанное оформление, выравнивание «по ширине» Отдельный документ Коротко в примечаниях Выделена, повторяется PDF/Отдельный сайт Отсутствует Отсутствует Нумерованный список, сдержанное оформление, выравнивание «по ширине» Отдельный документ Коротко в примечаниях На каждой странице 9 В примечаниях Под отчетными формами 10 11 12 13 По характеру Представлена Один 12 Перечень стандартов и комментарии компании о существенности их влияния Соблюдено требование понятности и сопоставимости информации Таблицы, маркированные списки, выделение текста цветом 5 14 15 16 17 87 Возможность скопировать таблицу в другой формат По функциям Не представлена Один 14 Перечень стандартов и комментарии компании о существенности их влияния Соблюдено требование понятности и сопоставимости информации Таблицы, маркированные списки Возможность скопировать некоторые таблицы; широкие возможности для работы в режиме «онлайн» АО «Группа ГМС» Раздел «Акционерам и инвесторам» PDF/Отдельный сайт Подробное Возможно Нумерованный список, сдержанное оформление, выравнивание «по ширине» Отдельный документ Коротко в примечаниях На каждой странице В обращении Совета директоров; под отчетными формами Смешанный/по функциям Представлена Один 10 Перечень стандартов и комментарии компании о существенности их влияния Соблюдено требование понятности и сопоставимости информации Таблицы, маркированные списки, логотип компании на каждой странице Широкие возможности для работы в режиме «онлайн» ПАО «Магнит» ОАО «МегаФон» Отдельный документ Подробно примечаниях Выделена, повторяется Раздел «Инвесторам и прессе» PDF Подробное Отсутствует Разный размер шрифта для заголовков; мелкий шрифт серого цвета Титульный лист Подробно в примечаниях Выделена, повторяется В примечаниях В примечаниях По функциям Не представлена Один 19 Перечень стандартов и комментарии компании о существенности их влияния Соблюдено требование понятности и сопоставимости информации По характеру Представлена Один 9 Перечень стандартов и комментарии компании о существенности их влияния Соблюдено требование понятности и сопоставимости информации Таблицы, маркированные списки Таблицы, маркированные списки Возможность скопировать таблицы; широкие возможности для работы в режиме «онлайн» Возможность скопировать таблицы Отдельный сайт PDF Не подробное Отсутствует Нумерованный список, сдержанное оформление

ПРИЛОЖЕНИЕ 2 (продолжение) ПРИМЕНЕНИЕ КРИТЕРИЕВ НА ПРИМЕРЕ РОССИЙСКИХ И ЗАРУБЕЖНЫХ КОМПАНИЙ Критери й ОАО «ГМК «Норильский никель» ОАО «РЖД» ОАО «НК «Роснефть» 1 На главной странице Раздел «Инвесторам» На главной странице 2 3 4 PDF/ Интерактивный Не подробное Отсутствует PDF/Интерактивный Не подробное Отсутствует 5 Разные типы, размер и цвет шрифта; мелкий шрифт в отчетных формах Нумерованный список, сдержанное оформление, выравнивание «по ширине» 8 Титульный лист Основная информация в примечаниях Выделена, повторяется Отдельный документ Основная информация в примечаниях Выделена, повторяется PDF/ Интерактивный Отсутствует Отсутствует Нумерованный список, сдержанное оформление, выравнивание «по ширине», мелкий шрифт серого цвета Титульный лист Подробно в годовом отчете; подробно в примечаниях Выделена, повторяется 9 В заявлении руководства Под отчетными формами, в примечаниях Под отчетными формами, в примечаниях 10 11 12 13 По функциям Представлена Один 9 Перечень стандартов и комментарии компании (табличная форма) Требование понятности и сопоставимости информации в целом соблюдено Таблицы, маркированные списки, выделение столбца отчетного периода Широкие возможности для работы в режиме «онлайн» Смешанный/по характеру Представлена Один 23 Перечень стандартов и комментарии компании о существенности их влияния Соблюдено требование понятности и сопоставимости информации 6 7 14 15 16 17 88 ПАО «РусГидро» Раздел «Акционерам и инвесторам» PDF/Интерактивный Подробное Отсутствует ПАО «СИБУР Холдинг» На главной странице PDF Отсутствует Отсутствует Нумерованный список, сдержанное оформление Нумерованный список, сдержанное оформление Смешанный/по характеру Представлена Один 5 Перечень стандартов и комментарии компании о существенности их влияния Соблюдено требование понятности и сопоставимости информации Отдельный документ Подробная информация в примечаниях На каждой странице Под отчетными формами (отчет о финансовом положении) По функциям Представлена Один 14 Перечень стандартов и комментарии компании о существенности их влияния Соблюдено требование понятности и сопоставимости информации Титульный лист Подробно в годовом отчете; коротко в примечаниях На каждой странице Под отчетными формами (отчет о финансовом положении) По функциям Представлена Один 10 Перечень стандартов и комментарии компании о существенности их влияния Таблицы, маркированные списки Таблицы, маркированные списки Таблицы, маркированные списки Таблицы, маркированные списки, подзаголовки Возможность скопировать некоторые таблицы; Возможность скопировать таблицы, широкие Возможности для работы «онлайн»; интерактивный Возможность скопировать некоторые таблицы Не установлен принцип, по которому упорядочены примечания

широкие возможности для работы в режиме «онлайн» возможности для работы в режиме «онлайн» отчёт работает плохо или вообще не доступен

Рецензии:

Авторизуйтесь, чтобы добавить рецензию

- у работы пока нет рецензий -

Отзывы:

Авторизуйтесь, чтобы оставить отзыв